Cassazione Civile, Ordinanza n. 20143/2026 del 16/06/2026

Esito

La controversia

La lite origina da un avviso di accertamento con cui l'Agenzia delle Entrate recuperava a tassazione maggiori IRAP e IVA per l'anno 2010 nei confronti di un imprenditore individuale, irrogando anche sanzioni. L'accertamento nasceva dall'omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, dall'omessa indicazione di ricavi e dall'indebita deduzione di costi; la ricostruzione del volume d'affari si fondava su documentazione solo parzialmente prodotta dal contribuente. Il contribuente aveva impugnato l'atto deducendo violazione del contraddittorio endoprocedimentale, violazione dello Statuto del contribuente e infondatezza della pretesa, oltre all'illegittimità delle sanzioni per affidamento sul commercialista. La CTP respingeva il ricorso; la CTR accoglieva l'appello solo sulle sanzioni, ritenendo sussistente l'affidamento incolpevole, ma confermava nel resto la pretesa fiscale. In Cassazione, l'Agenzia denunciava la violazione degli artt. 5 e 6 del d.lgs. n. 472 del 1997, sostenendo che l'esimente sanzionatoria fosse stata applicata senza i presupposti di legge. Il contribuente, con ricorso incidentale, deduceva da un lato la violazione del contraddittorio endoprocedimentale, lamentando che l'ufficio avesse utilizzato anche dati diversi da quelli del PVC senza attivare un confronto specifico, e dall'altro la nullità della sentenza per motivazione apparente nella parte relativa alla conferma del merito dell'accertamento.

La decisione

La Corte ha accolto l'unico motivo del ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate e il primo motivo del ricorso incidentale del contribuente, rigettando invece il secondo motivo incidentale sulla motivazione apparente. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Sicilia per un nuovo esame. Sul piano sostanziale, la Corte ha ritenuto fondati sia il rilievo dell'ufficio sulla non corretta applicazione dell'esimente sanzionatoria per fatto del commercialista, sia la doglianza del contribuente sulla violazione del contraddittorio endoprocedimentale, poiché l'avviso di accertamento si era basato anche su elementi ulteriori rispetto al PVC e avrebbe richiesto un contraddittorio ad hoc. La Corte ha invece escluso che la motivazione della CTR fosse solo apparente, reputandola sufficiente a superare il minimo costituzionale. Il giudice di rinvio dovrà riesaminare la controversia e provvedere anche sulle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 6, comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997

  L'esimente per sanzioni tributarie richiede che l'inadempimento sia imputabile esclusivamente a un soggetto terzo, normalmente l'intermediario, e che il contribuente abbia presentato denuncia all'autorità giudiziaria, senza propria colpa neppure per culpa in vigilando.

• art. 5, comma 1, d.lgs. n. 472 del 1997

  La non punibilità per fatto del terzo presuppone l'assenza di dolo o colpa del contribuente, che deve essere valutata anche sotto il profilo della vigilanza sull'intermediario.

• art. 12, comma 7, l. n. 212 del 2000

  Il termine per memorie dopo il PVC non basta, di per sé, quando l'avviso si fonda anche su elementi ulteriori e diversi da quelli risultanti dal verbale; in tale ipotesi è necessario un contraddittorio effettivo sui dati nuovi.

• art. 6-bis, l. n. 212 del 2000

  È richiamato come disciplina sopravvenuta che ha introdotto il contraddittorio preventivo generalizzato per gli atti autonomamente impugnabili, confermando l'esigenza di un confronto effettivo e completo prima dell'adozione dell'atto.

• art. 6 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  È invocato dal contribuente come parametro del contraddittorio endoprocedimentale in materia tributaria armonizzata.

• art. 41 della Carta dei diritti fondamentali dell'Unione Europea

  È invocato dal contribuente a sostegno del diritto a un buon procedimento e al contraddittorio.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro processuale per le censure di violazione e falsa applicazione di legge formulate nei due ricorsi.

• art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.

  È richiamato dal contribuente per censurare la motivazione della sentenza, ma la Corte ribadisce che il sindacato è limitato al minimo costituzionale.

• art. 111 Cost.

  È utilizzato come parametro per denunciare la motivazione apparente e il diritto a una decisione adeguatamente motivata.

• art. 36, comma 2, n. 4, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiede la motivazione della sentenza tributaria, la cui mancanza o apparenza integra nullità solo se il percorso logico non sia percepibile.

• art. 7 e 7-bis del d.l. n. 39 del 2024, conv. in l. n. 67 del 2024

  Sono richiamati per il rinvio interpretativo al nuovo assetto del contraddittorio preventivo introdotto dall'art. 6-bis dello Statuto del contribuente.

• art. 12 delle preleggi

  È richiamato per affermare l'interpretazione sistematica e la lettura del sindacato di legittimità sulla motivazione come ridotto al minimo costituzionale.

Massime di principio

• In tema di accertamenti tributari c.d. "a tavolino", per i tributi armonizzati il contraddittorio endoprocedimentale ha portata generale; per i tributi non armonizzati opera solo se previsto espressamente. La violazione comporta invalidità dell'atto solo se il contribuente indica in concreto gli elementi difensivi che avrebbe potuto far valere e la contestazione non è meramente pretestuosa.
• Quando l'atto impositivo si discosta, anche solo in parte, dagli esiti del PVC e si fonda pure su dati ulteriori estratti dall'anagrafe tributaria o da documenti prodotti dal contribuente, il contraddittorio previsto dopo il verbale non è sufficiente: occorre un confronto specifico sui nuovi elementi posti a base della pretesa.
• L'inerzia del contribuente in una fase procedimentale successiva non sana, di per sé, un vizio originario del contraddittorio endoprocedimentale, poiché la garanzia va assicurata per legge prima dell'adozione dell'atto e indipendentemente dalle probabilità di utilità del confronto.
• L'esimente sanzionatoria per fatto dell'intermediario richiede un inadempimento non formale, imputabile in via esclusiva al terzo incaricato, l'adempimento dell'obbligo di denuncia all'autorità giudiziaria e l'assenza di colpa del contribuente anche sotto il profilo della vigilanza sull'operato del professionista.
• La motivazione è solo apparente, e quindi nulla, soltanto quando non consente di percepire il fondamento della decisione; non basta che sia sintetica o concisa, se nel suo complesso rende comprensibile il percorso logico del giudice.
• In cassazione, dopo la riformulazione dell'art. 360, n. 5, c.p.c., il controllo sulla motivazione è limitato al minimo costituzionale e non consente di sindacare la mera insufficienza o non condivisibilità dell'argomentazione.

Come è indicizzato