Sentenza del 14/09/2016 n. 17810 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’accertamento riguardava l’anno d’imposta 2003 e contestava maggiori compensi professionali non dichiarati, ricostruiti sulla base di verifiche presso i clienti, dichiarazioni di terzi e riscontri relativi a pagamenti con assegni o in contanti. Dopo la decisione favorevole al contribuente della Commissione tributaria provinciale di Caserta n. 240-2006-18, la Commissione tributaria regionale della Campania, con sentenza n. 160-2008-20, aveva accolto l’appello dell’Agenzia limitatamente ai maggiori compensi. Il notaio ha impugnato tale decisione in cassazione con cinque motivi: insufficienza della prova e difetto di motivazione dell’accertamento; illegittimo impiego congiunto di metodi di accertamento diversi; tardività e mancata conformità delle copie dei documenti prodotti in appello; mancata allegazione integrale del processo verbale di constatazione (PVC); omessa motivazione sulla consistenza dei riscontri relativi ai ricavi non dichiarati.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il ricorso nei confronti del Ministero dell’economia e delle finanze, estraneo al giudizio di merito e privo di legittimazione processuale in cassazione. Ha rigettato tutti e cinque i motivi contro l’Agenzia: le dichiarazioni dei clienti, anche se raccolte senza contraddittorio, possono avere valore indiziario e concorrere alla prova presuntiva; la censura sull’uso di metodi accertativi diversi era nuova e comunque non autosufficiente; le contestazioni sulla tardività e sulle copie documentali erano generiche e prive delle necessarie indicazioni, compreso il tempestivo disconoscimento; il PVC era già noto al contribuente, che lo aveva confermato e sottoscritto; la CTR aveva motivato adeguatamente la ricostruzione, basata in larga parte su riscontri oggettivi, e il contribuente non aveva documentato che le differenze fossero spese anticipate per i clienti. L’esito favorevole all’Agenzia in appello è quindi rimasto fermo. Il ricorrente è stato condannato a pagare all’Agenzia 10.000 euro per compensi del giudizio di cassazione, oltre alle spese prenotate a debito; nessuna statuizione sulle spese è stata adottata per il Ministero.

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, artt. 32, 33, 39, comma 2, e 41, comma 2

  Il diritto interno, tanto in materia di imposte dirette ( D.P.R. 600/1973, art. 39, comma 2, e art. 41 comma 2) quanto in tema d'imposta sul valore aggiunto ( D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, e art. 55, comma 1) consente l'ingresso nell'accertamento fiscale, prima, e nel processo tributario, poi, di elementi comunque acquisiti e, dunque, anche di prove atipiche ovvero di dati acquisiti in forme diverse da quelle regolamentate ( D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32 e 33; D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51), secondo i canoni caratteristici della prova per presunzioni.

  Nell’accertamento delle imposte dirette possono essere utilizzati elementi acquisiti anche al di fuori delle forme probatorie tipiche; tali elementi possono entrare nel processo tributario ed essere valutati secondo le regole della prova presuntiva.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, artt. 51, 54 e 55, comma 1

  Il diritto interno, tanto in materia di imposte dirette ( D.P.R. 600/1973, art. 39, comma 2, e art. 41 comma 2) quanto in tema d'imposta sul valore aggiunto ( D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54, e art. 55, comma 1) consente l'ingresso nell'accertamento fiscale, prima, e nel processo tributario, poi, di elementi comunque acquisiti e, dunque, anche di prove atipiche ovvero di dati acquisiti in forme diverse da quelle regolamentate ( D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 32 e 33; D.P.R. n. 633 del 1972, art. 51), secondo i canoni caratteristici della prova per presunzioni.

  In materia IVA è ammesso utilizzare, sia nell’accertamento sia nel processo tributario, elementi acquisiti con modalità diverse da quelle tipizzate, valutandoli secondo i criteri della prova presuntiva.

• Codice civile, art. 2729

  Si può dunque ravvisare nella categoria delle presunzioni semplici (salvo i limiti di cui all'art. 2729 cod. civ. ), la via attraverso la quale le prove atipiche possono entrare nel processo civile.

  Le prove atipiche possono fondare presunzioni semplici, entro i limiti previsti dall’art. 2729 c.c.; gli elementi non devono necessariamente essere plurimi, potendo bastare un elemento unico purché grave e preciso.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 58, comma 2

  Premesso che non è necessaria l'allegazione di tutti gli atti all'avviso, bastando il richiamo dei contenuti essenziali (Cass. 13110/12, 1906/08), si rammenta che, nel grado d'appello, il deposito di detti documenti come "nuovi" è consentito nel rispetto del termine di venti giorni liberi prima dell'udienza di trattazione, analogamente a quanto fissato per le produzioni documentali in primo grado.

  La produzione di documenti nuovi in appello tributario è ammessa se rispettato il termine processuale di venti giorni liberi prima dell’udienza di trattazione; la censura di tardività deve indicare in modo specifico quando i documenti siano stati depositati.

• Codice civile, art. 2719

  Analogamente, sempre in difetto di autosufficienza del ricorso, non consta dalla sentenza che vi sia stato tempestivo disconoscimento della produzione documentale fotocopiata, entro la prima udienza o la prima difesa secondo la prescrizione dell'art. 2719 cod. civ.

  La contestazione della conformità di una copia fotografica all’originale deve essere tempestiva, entro la prima udienza o la prima difesa; in mancanza, la relativa censura non può essere utilmente proposta.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, artt. 6 e 7

  Pertanto le disposizioni statotene, laddove prevedono che debba essere allegato all'atto dell'Amministrazione finanziaria ogni documento richiamato nella motivazione di esso, non trovano applicazione per gli atti di cui il contribuente abbia già avuto integrale e legale conoscenza per effetto di precedente comunicazione e sottoscrizione (Cass. 407/15).

  Non è necessaria una nuova allegazione all’atto impositivo dei documenti richiamati nella motivazione quando il contribuente ne abbia già avuto conoscenza integrale e legale mediante precedente comunicazione e sottoscrizione.

• Codice civile, art. 2697

  La norma è menzionata dal ricorrente in relazione all’onere della prova, ma la Corte non sviluppa un’autonoma interpretazione della sua portata; la decisione si fonda sulla valutazione degli elementi indiziari e presuntivi.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario le dichiarazioni di clienti o altri terzi raccolte dall’Amministrazione senza contraddittorio non sono automaticamente inutilizzabili: possono avere valore indiziario e concorrere alla prova presuntiva, soprattutto se accompagnate da riscontri oggettivi.
• La prova presuntiva non richiede necessariamente una pluralità di indizi: un singolo elemento può essere sufficiente se grave e preciso; la valutazione concreta del giudice di merito è sindacabile in cassazione solo nei limiti consentiti per vizi della motivazione.
• Il contribuente che attribuisce le somme incassate a spese anticipate per conto dei clienti deve sostenere tale spiegazione con elementi probatori, non essendo sufficiente una mera affermazione.
• L’Amministrazione può utilizzare, nello stesso accertamento, metodologie di rettifica diverse; una censura in cassazione deve però essere stata proposta nei gradi di merito e deve riportare gli elementi dell’atto impugnato necessari a verificarla.
• Le contestazioni relative alla tardività delle produzioni documentali o alla difformità delle copie devono essere specifiche e autosufficienti; il disconoscimento delle copie va formulato tempestivamente secondo le regole applicabili.
• L’obbligo di allegare all’avviso i documenti richiamati non opera quando il contribuente ne abbia già avuto piena e legale conoscenza, ad esempio perché li ha ricevuti e sottoscritti.