Cassazione Civile, Ordinanza n. 21616/2025 del 28/07/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da un atto di contestazione di sanzioni irrogate per l’utilizzo in compensazione di crediti IVA infrannuali in misura eccedente rispetto all’importo risultante dall’istanza/modello trimestrale presentato dalla società per il terzo trimestre 2007. In particolare, la società indicava un credito compensabile di euro 76.485,13, mentre dai modelli F24 emergeva una compensazione complessiva di euro 182.856,00, con eccedenza di euro 106.471,07. La Commissione tributaria provinciale aveva annullato la sanzione; la CTR aveva confermato l’annullamento, ritenendo che la disciplina della compensazione ex art. 17 d.lgs. 241/1997 non richiamasse il termine previsto dal d.m. 23/07/1975 per i rimborsi infrannuali, che il credito potesse emergere anche da annotazioni contabili e liquidazioni periodiche, che l’art. 13 d.lgs. 471/1997 non fosse applicabile e che si trattasse di mere violazioni formali sanzionabili, al più, ai sensi dell’art. 6, comma 5-bis, d.lgs. 472/1997. L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la decisione con due motivi: violazione dell’art. 8 d.P.R. 542/1999, dell’art. 17 d.lgs. 241/1997, dell’art. 38-bis d.P.R. 633/1972 e del d.m. 23/07/1975, sostenendo che per la compensazione del credito IVA infrannuale fosse necessaria un’apposita istanza entro il termine previsto dalla normativa secondaria; e violazione dell’art. 13, comma 2, d.lgs. 471/1997 e dell’art. 6, comma 5-bis, d.lgs. 472/1997, deducendo che l’erroneo utilizzo della compensazione in assenza dei presupposti integra mancato pagamento del tributo alla scadenza e non violazione meramente formale.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondati entrambi i motivi dell’Agenzia delle Entrate. Ha affermato che, per la compensazione infrannuale del credito IVA, l’art. 8 d.P.R. 542/1999 richiede la presentazione all’ufficio competente, entro l’ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento, di un’apposita dichiarazione/istanza conforme alla disciplina del rimborso infrannuale; ciò risponde all’esigenza di consentire i controlli dell’Amministrazione e non consente di qualificare come meramente formale l’uso anticipato o eccedente del credito. Ha inoltre ribadito che l’errata compensazione in sede di liquidazione periodica, in assenza dei relativi presupposti, comporta il mancato versamento del tributo o di parte di esso alle scadenze previste e determina un ritardato incasso erariale, sicché è sanzionabile ai sensi dell’art. 13 d.lgs. 471/1997; conseguentemente è stata esclusa l’applicabilità dell’art. 6, comma 5-bis, d.lgs. 472/1997. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte, in diversa composizione, anche per le spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 17 d.lgs. n. 241 del 1997

  «I contribuenti eseguono versamenti unitari delle imposte ... con eventuale compensazione dei crediti ... risultanti dalle dichiarazioni e dalle denunce periodiche ... Tale compensazione deve essere effettuata entro la data di presentazione della dichiarazione successiva.»

  La compensazione è ammessa nei limiti e nei tempi previsti dalla disciplina speciale; non basta un generico emerso contabile del credito, ma occorre il rispetto delle condizioni procedurali previste dalla normativa di settore.

• art. 8 d.P.R. n. 542 del 1999

  «Il rimborso ... è richiesto presentando ... entro l'ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento l'apposita istanza ... I contribuenti ... possono, in alternativa, effettuare la compensazione ... presentando ... entro l'ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento, una dichiarazione contenente i dati richiesti ...»

  Per il credito IVA infrannuale la compensazione è subordinata alla presentazione entro il termine mensile successivo al trimestre di riferimento di un’apposita dichiarazione/istanza, funzionale ai controlli dell’ufficio.

• art. 38-bis d.P.R. n. 633 del 1972

  È la norma base del rimborso infrannuale IVA richiamata dalla disciplina attuativa; il suo meccanismo è coordinato con la possibilità alternativa di compensazione prevista dall’art. 8 d.P.R. 542/1999.

• d.m. 23/07/1975

  È richiamato come disciplina dell’istanza di rimborso infrannuale; la Corte valorizza il coordinamento con l’art. 8 d.P.R. 542/1999 per escludere che la compensazione possa prescindere dal termine di presentazione.

• art. 13 d.lgs. n. 471 del 1997

  «Fuori dei casi di tributi iscritti a ruolo, la sanzione prevista al comma 1 si applica altresì in ogni ipotesi di mancato pagamento di un tributo o di una sua frazione nel termine previsto.»

  L’erronea compensazione del credito IVA infrannuale, in assenza dei presupposti, integra mancato pagamento del tributo alla scadenza e non una mera irregolarità formale.

• art. 6, comma 5-bis, d.lgs. n. 472 del 1997

  Non si applica alla fattispecie, perché la violazione non è meramente formale ma incide sul tempestivo versamento del tributo e sul gettito erariale.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  Norma processuale invocata a fondamento dei motivi di ricorso per violazione/falsa applicazione di legge.

• art. 8, commi 2 e 3, d.P.R. n. 542 del 1999

  I commi disciplinano in modo specifico sia il rimborso sia l’alternativa della compensazione infrannuale, imponendo un termine procedimentale per la presentazione dell’istanza/dichiarazione.

Massime di principio

• La compensazione del credito IVA infrannuale è ammessa solo nel rispetto della disciplina speciale che ne condiziona l’esercizio alla presentazione, entro il termine previsto, dell’apposita istanza o dichiarazione all’ufficio competente.
• L’utilizzo in compensazione di un credito IVA in assenza dei relativi presupposti non è una violazione meramente formale: determina il mancato pagamento del tributo alla scadenza e il ritardato incasso erariale, risultando sanzionabile ai sensi dell’art. 13 d.lgs. 471/1997.
• La qualificazione di una violazione come formale richiede che essa sia priva di effetti sul controllo e sulla riscossione del tributo; quando invece incide sui tempi di versamento e sul gettito, non può applicarsi il regime delle violazioni formali.
• In materia tributaria, la disciplina speciale sulla compensazione infrannuale dei crediti deve essere interpretata in coordinamento con la normativa sul rimborso, poiché entrambe mirano a bilanciare l’interesse del contribuente all’utilizzo anticipato del credito con l’interesse dell’Amministrazione ai controlli preventivi.

Come è indicizzato