Cassazione Civile, Sentenza n. 26432/2024 del 10/10/2024

Esito

La controversia

La società impugnava l'accertamento relativo al 2008 per operazioni infragruppo: principale contestazione sul transfer pricing (criterio di rappresentazione della "normalità" dei prezzi, art. 110 T.U.I.R.), con quattro mezzi di cassazione - carenza di motivazione, errata applicazione del metodo (pretesa priorità del CUP sul TNMM), violazione del diritto europeo e costituzionale (riguardo all'estensione retroattiva del transfer pricing per l'IRAP) e omissione di pronuncia sulla rimodulazione delle sanzioni alla luce di disciplina sopravvenuta.

La decisione

La Corte ha rigettato i primi tre motivi: ha ritenuto che la motivazione della sentenza impugnata non fosse meramente apparente e che il sindacato di legittimità non possa sostituirsi alla valutazione di fatto del giudice di merito; ha affermato che le linee OCSE sono strumenti tecnici e non gerarchicamente vincolanti e che la scelta tra metodi (TNMM vs CUP) va motivata alla luce della fattispecie concreta; nel caso concreto il TNMM è risultato più aderente (unicità della produzione, cessioni infra-gruppo a basso rischio e assenza di mercato aperto), dunque la ripresa a tassazione è confermata. Sul terzo motivo la censura sulla presunta illegittimità costituzionale e sulla violazione di diritto UE è stata ritenuta infondata, essendo già consolidato che la norma di interpretazione autentica (art. 1, comma 281, L. 147/2013) può avere efficacia retroattiva per i periodi dal 2008 e non configura vizio costituzionale. Il quarto motivo è stato invece accolto: la Corte ha rilevato omissione di pronuncia sul punto specifico della rimodulazione delle sanzioni e sull'applicazione dello ius superveniens (d.lgs. n.158/2015), pertanto ha cassato la sentenza limitatamente a tale questione e rinviato al giudice di merito per decidere nuovamente su tale aspetto.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U.I.R.), art. 110, comma 7

  Disciplina la determinazione del valore normale nelle operazioni infragruppo; la Corte richiede che il metodo prescelto (es. TNMM, CUP, PSM) sia adeguatamente motivato e adeguato alla fattispecie concreta; le linee OCSE sono strumenti tecnici di supporto ma non prevalgono automaticamente.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U.I.R.), art. 109

  Riferimento ai principi sulla determinazione della base imponibile; menzionato a supporto del tema della "normalità" dei prezzi.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U.I.R.), art. 3, comma 9

  Riferimento giurisprudenziale alla priorità di criteri di valutazione in casi di comparazione, ma senza automatica gerarchia vincolante fra metodi.

• Legge 27 dicembre 2013, n. 147, art. 1, comma 281

  Norma di interpretazione autentica che ha esteso l'applicazione della disciplina sul transfer pricing a periodi anteriori (dal 2008); ritenuta costituzionalmente compatibile dalla Corte.

• Decreto Legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  Norma invocata nella censura riguardante motivazione e motivazione apparente; utilizzata per contestare la motivazione del giudice di merito.

• Codice di procedura civile, art. 360, nn. 3 e 4

  Fondamento delle censure in cassazione per violazione di legge (n.3) e motivazione apparente/omessa (n.4); la Corte ha rigettato i motivi 1 e 2 con applicazione di tali principi.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Richiamato in relazione all'omessa pronuncia su motivo rilevante; la Corte distingue omissione di pronuncia rilevante da semplice assorbimento dell'eccezione nella decisione.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente), art. 1, comma 2 e art. 3, comma 1

  Richiamate nella censura costituzionale con riferimento alla garanzia di chiarezza e prevedibilità delle norme tributarie; la Corte ha ritenuto infondate le doglianze basate su tali articoli.

• Decreto Legislativo 2 ottobre 2015, n. 158

  Riferimento allo ius superveniens più favorevole invocato per la rimodulazione delle sanzioni; la mancata decisione sul punto ha determinato la cassazione parziale e il rinvio.

• Convenzione Europea dei Diritti dell'Uomo, art. 6

  Invocata con riguardo al diritto a un giusto processo; la Corte non ha ravvisato violazione rilevante nella motivazione e nella attività giudiziaria esaminata.

• Raccomandazioni OCSE (Transfer Pricing Guidelines, ed. 1995 e 2010)

  OCSE Guidelines 1995; OCSE Guidelines 2010 (§ 2.116 e altri passaggi)

  Strumenti tecnici e metodologici che forniscono criteri operativi (es. CUP, TNMM, PSM) ma non costituiscono fonti normative vincolanti; vanno usate come sussidio per scegliere e motivare il metodo più aderente al caso concreto.

Massime di principio

• Le linee guida OCSE costituiscono strumenti tecnici di supporto e non una fonte gerarchicamente vincolante: il giudice deve motivare la scelta del metodo in relazione alla fattispecie concreta.
• La scelta tra metodi di transfer pricing (CUP, TNMM, PSM ecc.) non è automatica: va valutata la comparabilità effettiva, la struttura del gruppo e la natura delle transazioni (es. unico centro produttivo e cessioni a basso rischio favoriscono il TNMM).
• In sede di legittimità non è ammessa una mera rinnovazione della prova o una rivalutazione di fatto: la Cassazione sindaca la motivazione e la correttezza giuridica dell'applicazione del metodo, non la rivalutazione delle risultanze probatorie, salvo vizio di diritto.
• Le norme di interpretazione autentica (es. art. 1, comma 281 L. 147/2013) possono avere efficacia retroattiva limitata e non sono, di per sé, incostituzionali se motivate dalla necessità di chiarire questioni controverse.
• Il giudice di merito deve pronunciarsi espressamente su questioni specifiche sollevate (p.es. rimodulazione delle sanzioni o applicazione dello ius superveniens); l'omissione su tali punti può comportare cassazione e rinvio.
• Quando si contesta il metodo applicato dall'Amministrazione, il ricorrente deve indicare chiaramente il vizio di diritto o la sussunzione errata da impugnare: una critica puramente valutativa della comparabilità è, di regola, inammissibile in cassazione.