Cassazione Civile, Sentenza n. 36886/2021 del 26/11/2021

Esito

La controversia

Controversia relativa ad avviso di accertamento per il 2001 (ripresa IVA per indebita applicazione del regime di esigibilità differita e recupero di ritenute non effettuate) e relativo atto di contestazione delle sanzioni per omesso versamento delle ritenute. La contribuente aveva chiesto la definizione agevolata (condono) per entrambi gli atti; l'Agenzia ha ammesso la definizione relativa all'avviso di accertamento ma ha negato quella relativa alle sanzioni per omesso versamento, ritenendole "non collegate al tributo" e autonome. Oasi ha impugnato il diniego.

La decisione

La Corte ha ritenuto tempestivo il ricorso e ha ritenuto infondato il primo motivo (motivazione dell'atto) ma fondato il secondo: le sanzioni contestate per omesso pagamento delle ritenute sono riconducibili, alla stregua della normativa e della giurisprudenza, a sanzioni collegate al tributo in quanto riferibili agli obblighi di sostituto d'imposta (effettuazione e versamento delle ritenute) e incidono sulla determinazione/occultamento del tributo. La modifica normativa (d.lgs. n.158/2015) che ha riscritto l'art.14 d.lgs.471/1997 rafforza la connessione tra la violazione delle ritenute e l'imposta. Perciò il diniego dell'Agenzia alla definizione agevolata era illegittimo: il diniego viene annullato, la definizione agevolata si considera perfezionata anche per l'atto di contestazione e il processo viene dichiarato estinto. Le spese sono compensate.

Norme richiamate

• art. 6, comma 12, d.l. n. 119/2018

  Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi all'organo giurisdizionale presso il quale pende la controversia

  Attribuisce alla Corte di cassazione, per le liti pendenti in fase di legittimità, la competenza in unico grado con pienezza di giudizio anche sul provvedimento amministrativo di diniego del condono; stabilisce il termine di 60 giorni per impugnare il diniego (termine cui si applicano sospensioni straordinarie).

• art. 83, d.l. 17 marzo 2020, n. 18 (Cura Italia) e art. 36, d.l. 8 aprile 2020, n. 23 (Decreto liquidità)

  Previsione della sospensione dei termini processuali durante l'emergenza COVID-19 (dal 9 marzo al 11 maggio 2020), rilevante per il computo della tempestività del ricorso contro il diniego di condono.

• art. 17, comma 1, d.lgs. n. 472/1997

  le sanzioni collegate al tributo cui si riferiscono sono irrogate, senza previa contestazione ... con atto contestuale all'avviso di accertamento o di rettifica

  Fornisce il criterio normativo per identificare le "sanzioni collegate al tributo": sono quelle che si connettono direttamente all'accertamento del tributo e che, quindi, possono essere oggetto di definizione congiunta; il requisito sostanziale è l'effettiva incidenza della violazione sulla determinazione o sul pagamento del tributo (violazioni sostanziali), non le mere irregolarità formali.

• art. 14, d.lgs. n. 471/1997 (testo successivo alla modifica operata dal d.lgs. n. 158/2015)

  Chi non esegue, in tutto o in parte, le ritenute alla fonte è soggetto alla sanzione amministrativa pari al venti per cento dell'ammontare non trattenuto

  La riformulazione ha eliminato il richiamo cumulativo all'art.13 (omesso versamento), segnalando l'intendimento del legislatore di far rientrare nel giudizio unitario l'illiceità connessa alle ritenute: ciò rafforza la tesi che le sanzioni legate alle ritenute sono direttamente collegate al tributo e, pertanto, definibili con gli atti sostanziali.

• art. 13, d.lgs. n. 471/1997

  Disciplina la sanzione per l'omesso versamento di tributi; nel contesto storico-legislativo ha formato oggetto di contrasto circa la cumulabilità con la sanzione prevista dall'art.14 per le ritenute, questione che tuttavia attiene al merito del giudizio sottostante.

• art. 7, comma 1, l. n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Imposta il dovere di motivazione degli atti dell'Amministrazione finanziaria; la Corte ha ritenuto che il diniego fosse motivato (anche se su basi che la Corte ha giudicato errate), dunque non carente ai sensi di questa norma.

• art. 360 c.p.c.

  Richiamato in tema di motivazione dei ricorsi per cassazione: la Corte ha osservato che la mancata espressa indicazione delle norme di cui all'art.360 non rende il ricorso inammissibile, specie nel quadro della pienezza del giudizio sulla definizione agevolata.

• art. 6, comma 10, d.l. n. 119/2018

  Prevede la possibilità di istanza per la definizione agevolata della lite; rilevante per la procedura adottata dalla contribuente e per la valutazione della conclusione della definizione in relazione al decorso dei termini e ai pagamenti effettuati.

Massime di principio

• Le sanzioni sono "collegate al tributo" (e quindi suscettibili di definizione agevolata con l'accertamento) quando la violazione incide sulla determinazione o sul pagamento del tributo stesso (violazioni sostanziali) e non quando si tratta di mere irregolarità formali che ostacolano i controlli.
• Le sanzioni per omissioni relative alle ritenute alla fonte tendono ad essere considerate collegate al tributo, posto che l'obbligo di effettuare e versare le ritenute concerne gli stessi profili fiscali dell'imposta; le modifiche legislative (d.lgs. n.158/2015) rafforzano questa correlazione.
• Il diniego alla definizione agevolata deve essere motivato e l'errore di valutazione dell'Amministrazione in merito al nesso tra sanzione e tributo puo' rendere illegittimo il diniego e determinare l'accoglimento dell'istanza da parte del giudice.
• In presenza di contenzioso pendente in Cassazione, quest'ultima ha competenza in unico grado per valutare anche i provvedimenti amministrativi di diniego del condono, con pienezza di giudizio (anche sul merito del diniego).
• In casi di emergenze straordinarie che sospendono i termini processuali (es. COVID-19), i termini per proporre ricorso contro il diniego di condono vanno computati tenendo conto delle sospensioni previste dalle norme emergenziali.