Cassazione Civile, Ordinanza n. 25433/2025 del 16/09/2025

Esito

La controversia

La lite trae origine da un avviso di accertamento con cui, per un periodo d'imposta anteriore, veniva rettificata la dichiarazione IVA di una società e recuperata l'imposta detratta su fatture ritenute riferite a operazioni inesistenti, con irrogazione delle sanzioni. L'Ufficio fondava la pretesa sugli esiti di verifiche e di un procedimento penale riguardante i fornitori della contribuente, qualificati come soggetti privi di reale struttura contabile e organizzativa. La contribuente aveva impugnato l'atto sostenendo, tra l'altro, di non aver ricevuto i verbali di constatazione relativi ai terzi e che la motivazione dell'avviso fosse generica; la CTP aveva accolto il ricorso. In appello la CTR rigettava il gravame dell'Ufficio, ritenendo: insufficiente la motivazione dell'avviso perché non chiariva se le operazioni fossero oggettivamente o soggettivamente inesistenti; comunque applicabile il regime del reverse charge al commercio di rottami e metalli ferrosi, con conseguente neutralità dell'IVA; e, infine, applicabile retroattivamente la disciplina sanzionatoria più favorevole introdotta dal d.lgs. n. 158 del 2015. L'Agenzia ha proposto ricorso per cassazione con quattro motivi, denunciando: 1) violazione dell'art. 7 l. n. 212/2000 per avere la CTR ritenuto insufficiente la motivazione, benché l'avviso descrivesse chiaramente una contestazione di operazioni inesistenti e gli elementi a sostegno; 2) omesso esame di fatti decisivi relativi agli indizi riportati nell'avviso; 3) violazione delle norme IVA, sostenendo che il reverse charge non salva la detrazione quando l'operazione sia inesistente, anche solo soggettivamente; 4) violazione della disciplina sanzionatoria, poiché la novella del 2015 non comporta automaticamente un trattamento più favorevole nelle ipotesi di operazioni imponibili oggettivamente o soggettivamente inesistenti con elemento psicologico provato. La Cassazione ha accolto il primo, il terzo e il quarto motivo, assorbendo il secondo, e ha cassato con rinvio la sentenza impugnata per nuovo esame e per le spese.

La decisione

La Corte ha ritenuto fondati il primo, il terzo e il quarto motivo del ricorso dell'Ufficio. Ha affermato che l'avviso di accertamento conteneva una motivazione sufficiente a far comprendere la contestazione di operazioni inesistenti, con specifici elementi fattuali idonei a prospettare un'inesistenza soggettiva; pertanto la CTR aveva errato nel reputarlo viziato per genericità. Ha inoltre chiarito che, in materia IVA e reverse charge, la detrazione non spetta quando difetti la corrispondenza, anche solo soggettiva, tra operazione fatturata e operazione reale, sicché non può ritenersi neutrale un'operazione inesistente. Quanto alle sanzioni, la Corte ha escluso che la disciplina introdotta dal d.lgs. n. 158 del 2015 sia automaticamente più favorevole in ogni caso: il regime più mite previsto per il reverse charge non si applica alle operazioni imponibili oggettivamente o soggettivamente inesistenti con prova dell'elemento psicologico. Il secondo motivo, relativo all'omesso esame di fatti decisivi, è stato assorbito. La sentenza della CTR è stata quindi cassata con rinvio ad altra sezione della commissione tributaria regionale per un nuovo esame della controversia e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 7, comma 1, L. 27 luglio 2000, n. 212

  L'avviso di accertamento deve essere adeguatamente motivato; nel caso concreto la motivazione è stata ritenuta sufficiente perché riportava gli elementi essenziali della contestazione e dei fatti posti a base della pretesa.

• artt. 19, 21, comma 7, e 74 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  In materia di IVA e reverse charge, la detrazione presuppone la corrispondenza, anche soggettiva, tra operazione fatturata e operazione effettivamente realizzata; in mancanza di tale corrispondenza, l'IVA è indetraibile.

• art. 21, comma 7, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  La fattura relativa a operazione inesistente non consente la detrazione dell'IVA quando difettino i requisiti sostanziali dell'operazione.

• art. 6, comma 1, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Per le operazioni imponibili inesistenti in reverse charge, quando sia provato l'elemento psicologico, trova applicazione la sanzione prevista da questa disposizione, finalizzata a contrastare condotte fraudolente o evasive.

• art. 6, comma 9-bis.3, d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471

  Il regime sanzionatorio più favorevole introdotto dalla novella del 2015 riguarda solo operazioni esenti, non imponibili o comunque non soggette a imposta, oppure imponibili realizzate in buona fede; non si estende alle operazioni imponibili oggettivamente o soggettivamente inesistenti con elemento psicologico provato.

• d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  La novella non comporta un automatismo di favore generalizzato; occorre verificare in concreto la tipologia della violazione e il cumulo sanzionatorio.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.

  È stato il veicolo processuale delle censure per violazione di legge proposte nel ricorso per cassazione.

• art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  È stato invocato per l'omesso esame di fatti decisivi, motivo poi assorbito.

Massime di principio

• Un avviso di accertamento è validamente motivato quando, pur senza allegare integralmente gli atti richiamati, renda conoscibili al destinatario la pretesa fiscale e gli elementi fattuali essenziali che la sorreggono; il giudice può e deve poi qualificare giuridicamente la fattispecie (operazioni oggettivamente, soggettivamente o promiscuamente inesistenti) alla luce di quella motivazione.
• In materia IVA, il regime del reverse charge non neutralizza l'inesistenza dell'operazione: se manca la corrispondenza, anche solo soggettiva, tra fattura e realtà economica, viene meno il presupposto sostanziale della detrazione.
• Quando l'Amministrazione contesta operazioni inesistenti in reverse charge, il disconoscimento della detrazione può essere fondato anche su presunzioni gravi, precise e concordanti, con conseguente spostamento dell'onere probatorio sul contribuente.
• La disciplina sanzionatoria sopravvenuta non può essere applicata in modo automatico come più favorevole: occorre verificare se la violazione rientri effettivamente nell'ambito applicativo della norma più mite e se, nel caso concreto, l'operazione sia solo formalmente irregolare oppure realmente inesistente con elemento psicologico provato.
• Il regime di favore previsto per alcune irregolarità nel reverse charge non si estende alle operazioni imponibili oggettivamente o soggettivamente inesistenti, poiché in tali ipotesi difettano i requisiti sostanziali che fondano il diritto alla detrazione e si realizzano condotte potenzialmente fraudolente.

Come è indicizzato