Sentenza del 19/02/2024 n. 64 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte

Esito

La controversia

Il ricorso verteva principalmente sulla qualificazione e sul trattamento fiscale di un versamento effettuato nel 2009 da M. a favore della partecipata V., indicato in bilancio come versamento in conto futuro aumento di capitale e poi stornato nel 2015 come perdita su crediti (euro 1.008.795). Questioni collegate: deducibilità della perdita su crediti, deducibilità di varie sopravvenienze passive (storno di fatture da emettere, note di credito da fornitori, depositi cauzionali), deducibilità di oneri relativi a prestazioni (W. Group), e rilievi procedurali relativi a termini di decadenza (art. 157 DL 34/2020, art. 43 DPR 600/73) e rispetto del contraddittorio endo-procedimentale (art. 5-ter D.lgs. 218/1997).

La decisione

La Corte di secondo grado ha confermato integralmente la sentenza di primo grado: rigetto dell'appello; accertata l'assenza di prova di un impegno formale della società all'aumento di capitale, per cui il versamento deve essere considerato come incremento del costo fiscale della partecipazione ai sensi dell'art. 94 co.6 DPR 917 e non come un credito deducibile. Di conseguenza la perdita risultante dalla somma non resa è indeducibile per effetto della participation exemption (art. 109 co.5). Sono state altresì respinte le deduzioni riferite alle sopravvenienze passive, al riaddebito W. Group e alle note di credito per mancata documentazione e mancata prova di inerenza/recuperabilità; il rilievo sui depositi cauzionali è stato considerato definitivo perché non riproposto in appello. L'appellante è stata condannata alle spese del grado pari a euro 8.000,00.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 94 co. 6

  L'ammontare dei versamenti fatti a fondo perduto o in conto capitale alla società dai propri soci ... si aggiunge al costo dei titoli e delle quote

  Il versamento del socio, in assenza di prova di un impegno formale dell'aumento di capitale, deve essere imputato ad incremento del costo fiscale della partecipazione e non costituisce credito deducibile.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 109 co. 5

  Per le partecipazioni rientranti nella participation exemption la minusvalenza derivante dall'incorporazione del versamento nella partecipazione non è fiscalmente deducibile.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 - art. 101 co. 4

  Le sopravvenienze passive sono deducibili solo se collegabili in modo diretto e documentato a componenti positive pregresse; in mancanza di prova dettagliata l'ammontare non è deducibile.

• D.Lgs. 19 giugno 1997, n. 218 - art. 5-ter (e co.3-bis)

  L'obbligo di contraddittorio endo-procedimentale trova applicazione, ma la sua violazione rende nullo l'atto solo se il contribuente dimostra concretamente le ragioni che avrebbe potuto far valere; qui il contraddittorio è stato ritenuto svolto o, se carente, l'appellante non ha dimostrato il pregiudizio concreto.

• Decreto Legge 19 maggio 2020, n. 34 - art. 157 co. 1

  gli atti di accertamento ... i cui termini di decadenza scadono tra l'8 marzo 2020 e il 31 dicembre 2020, sono emessi entro il 31 dicembre 2020 e sono notificati nel periodo compreso tra il 1° marzo 2021 e il 28 febbraio 2022

  La Corte ha ritenuto che la norma emergenziale non annulli il principio per cui l'atto impositivo acquista efficacia con la notifica; l'emissione interna dell'atto entro il termine non produce automaticamente una decadenza a carico dell'Amministrazione quando la notifica è stata effettuata nel periodo previsto.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 43 e art. 73

  Richiamati rispetto ai termini di decadenza per l'accertamento; la Corte ha affrontato il contrasto con la normativa emergenziale e ha confermato che la notifica resta l'evento che dà efficacia all'atto.

• D.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - art. 7 co. 4

  Principi di prova nel processo tributario: il giudice fiscale può fondarsi anche su presunzioni semplici; i risultati del processo penale non si trasferiscono automaticamente al processo tributario.

Massime di principio

• Un versamento qualificato come 'versamento in conto futuro aumento di capitale' richiede prova documentale chiara e antecedente (delibera assembleare, impegno formale) per essere considerato tale ai fini fiscali; in assenza di tale prova il versamento deve essere capitalizzato nel costo della partecipazione.
• Le somme inglobate nel costo della partecipazione seguono le sorti fiscali della partecipazione: eventuali perdite per somme non recuperate non sono automaticamente deducibili ma rilevano secondo le regole sulle plus/minusvalenze e sulla participation exemption.
• Per ottenere la deducibilità delle sopravvenienze passive il contribuente deve dimostrare con documentazione dettagliata il collegamento con componenti positive pregresse e l'impossibilità di recupero; registrazioni contabili generiche o mastrini non corredati da documenti giustificativi non sono sufficienti.
• La contestazione della regolarità del contraddittorio endo-procedimentale richiede che il contribuente dimostri in concreto le ragioni che avrebbe potuto addurre e che tali ragioni non siano meramente pretestuose; altrimenti la nullità non è riconosciuta.
• Le norme emergenziali sui termini (art.157 DL 34/2020) vanno interpretate tenendo conto che la notifica resta l'atto che conferisce efficacia all'accertamento; l'Amministrazione deve comunque rispettare i termini di notifica previsti dalla norma emergenziale per evitare questioni di decadenza.
• Tenere sempre documentazione chiara e coerente per operazioni infragruppo, transazioni e transazioni conciliative: accordi, verbali, mastrini dettagliati e calcoli degli importi sono essenziali per sostenere la deducibilità o la qualificazione contabile in sede fiscale.