Sentenza del 15/12/2017 n. 30149 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva rettificato il reddito imponibile della società per il 2003 ai fini IRPEG e IRAP, recuperando a tassazione somme relative a transfer pricing con società estere controllate, interessi passivi su un finanziamento infragruppo, commissioni intercompany, consulenze legali e perdite su crediti. La società contestava la legittimità dei recuperi e, con ricorso incidentale, anche la ripresa degli interessi passivi. La Corte ha esaminato, tra l'altro, la validità della rinuncia parziale dell'Ufficio alla pretesa, l'onere della prova nel transfer pricing, la deducibilità degli interessi passivi e la prova dell'inerenza delle commissioni intercompany.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo, il terzo e il quarto motivo del ricorso principale dell'Agenzia e il secondo motivo del ricorso incidentale della società; ha rigettato il primo e il terzo motivo del ricorso incidentale e dichiarato assorbiti gli altri motivi. Ha stabilito che la rinuncia parziale dell'Ufficio alla pretesa fiscale deve risultare da una manifestazione espressa e inequivoca, non potendo desumersi dal semplice silenzio o dalla mancata contestazione. In materia di transfer pricing, l'Amministrazione deve provare l'operazione infragruppo e la difformità del corrispettivo dal valore normale, mentre il contribuente deve dimostrare la conformità del prezzo ai valori di mercato; non occorre provare anche un intento elusivo o un concreto risparmio d'imposta. Quanto alle commissioni intercompany, la società deve provare l'effettività, l'inerenza e la congruità dei costi. Per gli interessi passivi, ai fini IRPEG, la Corte ha escluso la necessità di un autonomo giudizio di inerenza, mentre ha confermato la loro indeducibilità ai fini IRAP secondo la disciplina applicabile. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale dell'Emilia-Romagna, in diversa composizione, anche per le spese e per la valutazione dell'eventuale applicazione del favor rei alle sanzioni.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 76, comma 5, ratione temporis, oggi art. 110, comma 7

  La disciplina del transfer pricing internazionale si applica quando esiste un'operazione infragruppo con una società estera controllata o controllante e il corrispettivo pattuito è difforme dal valore normale di mercato. L'Amministrazione non deve dimostrare ulteriormente l'intento elusivo, l'assenza di valide ragioni economiche o un concreto risparmio d'imposta.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 9

  Il valore normale costituisce il parametro di mercato per valutare la correttezza dei prezzi delle operazioni infragruppo rilevanti ai fini fiscali.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37-bis

  La norma antielusiva generale richiede presupposti ulteriori, come l'assenza di valide ragioni economiche e il conseguimento di un vantaggio fiscale, che non sono necessari per contestare una violazione autonoma della disciplina del transfer pricing.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 63 e art. 75, comma 5

  "gli interessi passivi ... sono sempre deducibili" nei limiti previsti dalla disciplina specifica

  Ai fini della determinazione del reddito d'impresa, gli interessi passivi sono deducibili secondo i limiti e le modalità stabiliti dalla legge, senza che sia richiesto un autonomo giudizio di inerenza o il collegamento con specifici ricavi.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 5

  "la base imponibile è determinata dalla differenza tra la somma delle voci classificabili nel valore della produzione ... e la somma di quelle classificabili nei costi della produzione ..."

  Ai fini IRAP, la base imponibile è determinata secondo le voci del valore e dei costi della produzione previste dalla norma. Gli interessi e gli altri oneri finanziari, classificati nella voce C) dell'art. 2425 c.c., non sono tra i costi deducibili ai fini IRAP.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, come modificato dal D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  Il giudice di rinvio deve verificare l'eventuale applicazione retroattiva della disciplina sanzionatoria più favorevole, secondo il principio del favor rei.

• Codice di procedura civile, art. 167 e art. 360

  La mancata contestazione non può sostituire una dichiarazione espressa quando si tratta di una rinuncia alla pretesa fiscale; i motivi di ricorso per cassazione devono essere valutati nei limiti dei vizi previsti dall'art. 360 c.p.c.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 1, comma 2

  Le regole processuali civili si applicano al processo tributario nei limiti della loro compatibilità.

Massime di principio

• La rinuncia, anche parziale, dell'Amministrazione a una pretesa tributaria deve risultare da un atto espresso, rituale e inequivoco proveniente dall'ufficio competente; il semplice silenzio o la mancata replica non sono sufficienti.
• Nel transfer pricing, l'Amministrazione deve dimostrare l'operazione infragruppo e la divergenza del prezzo dal valore normale. Il contribuente deve poi documentare perché il prezzo praticato sia coerente con il mercato; non è necessario dimostrare un intento elusivo dell'impresa.
• Le imprese che deducono costi per servizi infragruppo devono conservare documentazione idonea a provare effettività, contenuto, utilità per l'attività, inerenza e congruità delle prestazioni.
• Gli interessi passivi seguono una disciplina specifica ai fini delle imposte sui redditi e, in linea generale, non richiedono la prova di un collegamento con specifici ricavi; ai fini IRAP, invece, gli oneri finanziari non sono deducibili quando rientrano nelle voci escluse dalla base imponibile.
• Una decisione di merito che richiami genericamente la mancata prova dell'Ufficio, senza valutare concretamente la documentazione prodotta dal contribuente, può essere cassata per motivazione insufficiente.
• In caso di modifica successiva della disciplina delle sanzioni, il giudice deve verificare se la normativa sopravvenuta sia più favorevole al contribuente e possa quindi applicarsi retroattivamente.