Sentenza del 23/06/2020 n. 1222 - Comm. Trib. Reg. per la Calabria

Esito

La controversia

R. I. ha impugnato la decisione di primo grado contestando la legittimità della pretesa tributaria e della cartella, deducendo: la sottoscrizione del ruolo da parte di soggetto privo dei necessari poteri; l’omesso invio della comunicazione di irregolarità prima della rettifica/iscrizione a ruolo; l’ammissibilità della diretta iscrizione a ruolo della maggiore imposta; l’insufficiente motivazione della cartella, anche quanto agli interessi richiesti. Il testo non specifica l’importo della pretesa tributaria.

La decisione

La Commissione, con decisione pronunciata a Catanzaro il 18 febbraio 2020, ha rigettato l’appello e confermato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto infondato il motivo sulla sottoscrizione perché il ruolo era firmato dal direttore provinciale G. R., appartenente al ruolo dirigenziale. Ha escluso che l’omessa comunicazione dell’irregolarità comporti nullità nell’ambito del controllo automatizzato ex art. 36-bis, poiché tale comunicazione serve a prevenire la reiterazione di errori e non costituisce un adempimento necessario né incide sul diritto di difesa; ha inoltre ritenuto legittima l’iscrizione diretta a ruolo quando la maggiore imposta deriva da controllo cartolare dei dati dichiarati o dalla correzione di errori materiali o di calcolo. Ha respinto anche la censura di motivazione: la cartella consentiva di comprendere le ragioni della pretesa e, per gli interessi, il tasso e i periodi di riferimento erano determinabili sulla base delle norme e dei provvedimenti generali applicabili. Le spese del grado seguono la soccombenza: R. I. è stata condannata a pagare all’Agenzia delle Entrate euro 5.000,00, oltre accessori di legge, con liquidazione ai valori minimi.

Norme richiamate

• Art. 36-bis del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  l'adempimento a carico dell'amministrazione finanziaria nell'ipotesi di rettifica è esclusivamente quello previsto dall'art. 36 bis d.p.r. cit., trattandosi di norma speciale rispetto a quella generale di cui all'art. 6 l. 212/2000 e a quella di cui all'art. 2 d.lgs 462/97.

  Nel controllo automatizzato, l’adempimento rilevante è quello previsto dalla disciplina speciale dell’art. 36-bis. L’omissione della comunicazione di irregolarità non determina, di per sé, la nullità della cartella.

• Art. 54-bis, comma 3, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  In tema di imposte sui redditi e di imposta sul valore aggiunto, è legittima la cartella di pagamento che non sia preceduta dalla comunicazione dell'esito della liquidazione, rispettivamente prevista dal comma 3 dell'art. 36 bis d P.R 29 settembre 1973, n. 600 e dal comma 3 dell'art. 54 bis d P.R 26 ottobre 1972, n. 633, sia perché le norme citate non prevedono alcuna sanzione, in termini di nullità, per il suo inadempimento, sia perché tale comunicazione, avendo la funzione di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la regolarizzazione di aspetti formali, è un adempimento rivolto esclusivamente ad orientare il comportamento futuro dell'interessato ed esula, quindi, dall'ambito dell'esercizio del diritto di difesa e di contraddittorio. nei confronti dell'emittenda cartella di pagamento

  La comunicazione dell’esito della liquidazione prevista per l’IVA ha funzione preventiva e orientativa, non di garanzia del contraddittorio sulla cartella; la sua omissione non comporta nullità, in assenza di una specifica sanzione.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-ter

  In tema di imposte sui redditi, la cartella di pagamento, che non sia preceduta dalla comunicazione dell'esito del controllo ex art. 36 ter del d P.R 29 settembre 1973, n. 600, è nulla poiché tale comunicazione assolve ad una funzione di garanzia e realizza la necessaria interlocuzione tra l'Amministrazione finanziaria ed il contribuente prima dell'iscrizione al ruolo, in ciò differenziandosi dalla comunicazione della liquidazione della maggiore imposta ex art. 36 bis dello stesso decreto, che avviene all'esito di un controllo meramente cartolare ed ha il solo scopo di evitare al contribuente la reiterazione di errori e di consentirgli la rigolarizzazione di aspetti formali, per cui /'eventuale omissione non incide sull'esercizio del diritto di difesa e non determina a/cima nullità

  La decisione richiama la distinzione tra controllo formale ex art. 36-ter e controllo automatizzato ex art. 36-bis: nel primo la comunicazione ha funzione di garanzia e la sua omissione può determinare nullità della cartella; tale conseguenza non si applica alla comunicazione relativa al controllo automatizzato.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis, comma 4

  la dichiarazione tributaria è atto direttamente attuativo della legge tributaria, e produce di per sè un effetto di liquidazione dell'imposta, rispetto al quale l'eventuale ulteriore liquidazione dell'ufficio, a seguito dell'esercizio del potere di accertamento formale automatizzato ex art. 36-bis del d P.R. n. 600 del 1973, non innova se non per: la correzione degli errori materiali e di calcolo, tanto è vero che il quarto comma dello stesso articolo adotta il principio dell'imputazione diretta della liquidazione al dichiarante.

  La dichiarazione produce direttamente l’effetto di liquidazione dell’imposta; la successiva attività automatizzata dell’ufficio interviene essenzialmente per correggere errori materiali o di calcolo, con imputazione della liquidazione al dichiarante.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis

  Del resto la diretta iscrizione a ruolo della maggiore imposta è ammissibile quando siffatta imposta sia determinata mediante un controllo della dichiarazione meramente cartolare, sulla base dei dati fomiti dal contribuente, o di una correzione di errori materiali o di calcolo, come nel caso di specie

  La maggiore imposta può essere iscritta direttamente a ruolo quando deriva da un riscontro cartolare dei dati dichiarati o dalla correzione di errori materiali o di calcolo, senza valutazioni sostanziali ulteriori.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 57

  Nel passaggio richiamato, la norma è riferita all’effetto preclusivo delle dichiarazioni integrative rispetto all’accertamento, precisando però che restano salvi gli effetti della liquidazione secondo gli artt. 36-bis e 36-ter.

• D.P.R. 2 novembre 1976, n. 689, art. 20

  per il D.P.R n. 602 del 1973, art. 20, all'accertamento d'ufficio si applicano, a partire dal giorno successivo a quello di scadenza del pagamento e fino alla data di consegna ai concessionario dei ruoli nei quali tali imposte sono iscritte, gli interessi al tasso

  La norma individua il periodo di maturazione degli interessi, dal giorno successivo alla scadenza del pagamento fino alla consegna dei ruoli; il tasso è determinato secondo la disciplina applicabile.

• D.L. 30 dicembre 1993, n. 557, art. 13, comma 3, convertito dalla L. 26 febbraio 1994, n. 133

  Dalla riprodotta disposizione si ricava: che il "tasso ... annuo" degli interessi è noto e conoscibile perché determinato con provvedimento generale, e che i limiti temporali di riferimento (dies a quo e dies ad quem) necessari per il calcolo sono anch' essi fissati in elementi cronologici ben individuati

  Il tasso annuo degli interessi è conoscibile tramite il provvedimento generale che lo determina; insieme ai termini temporali fissati dalla legge, ciò rende comprensibile il criterio di calcolo senza una dettagliata esposizione nella cartella.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, artt. 12 e 25

  Va, quindi, ribadito il principio, specificamente affermato "con riferimento all'obbligo di motivazione degli atti tributari, previsto ...per la cartella di pagamento (D.P.R. n. 602 del 1973, artt. 12 e 25)", secondo cui (Cass., trib., 18 dicembre 2009 n. 26671) "nell'ipotesi in cui vengano richiesti gli interessi e le sovrattasse per ritardato o omesso pagamento il contribuente si trova già nella condizione di conoscere i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa fiscale, con l'effetto che l'onere di motivazione può considerarsi in questi casi assolto dall'Ufficio mediante mero richiamo alla dichiarazione medesima"

  Per interessi e sovrattasse da ritardato o omesso pagamento, il richiamo alla dichiarazione può soddisfare l’obbligo motivazionale quando il contribuente conosce già i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche della pretesa.

• Art. 6 della legge 27 luglio 2000, n. 212

  È menzionata come disciplina generale, ma la Commissione ritiene applicabile in via prevalente la disciplina speciale dell’art. 36-bis.

• Art. 2 del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462

  È menzionato come disciplina generale in materia di comunicazione, ma la Commissione considera prevalente, per la rettifica in esame, la disciplina speciale dell’art. 36-bis.

Massime di principio

• Nel controllo automatizzato della dichiarazione ex art. 36-bis, l’omessa comunicazione dell’esito non determina automaticamente la nullità della cartella: la comunicazione è diretta soprattutto a prevenire errori futuri e a consentire la regolarizzazione di aspetti formali.
• Non va confuso il controllo automatizzato ex art. 36-bis con il controllo formale ex art. 36-ter: per quest’ultimo la comunicazione ha funzione di garanzia e la sua omissione può incidere sulla validità della cartella.
• L’iscrizione diretta a ruolo della maggiore imposta è ammissibile quando il risultato deriva da un controllo meramente cartolare dei dati dichiarati o dalla correzione di errori materiali o di calcolo, senza necessità di valutazioni sostanziali.
• La cartella può essere sufficientemente motivata quanto agli interessi se il tasso è determinabile da atti generali e il periodo di calcolo è ricavabile dalle date stabilite dalla legge; in caso di interessi per ritardato o omesso pagamento, può bastare il richiamo alla dichiarazione quando il contribuente conosce i presupposti della pretesa.