Sentenza del 23/06/2020 n. 120 - Corte Costituzionale

Esito

La controversia

La controversia nasce da due avvisi di accertamento e liquidazione della maggiore imposta di successione relativi a un’azienda compresa nell’asse ereditario, per una successione aperta nel 2007. L’Agenzia delle entrate aveva negato al coniuge l’esenzione prevista dall’art. 3, comma 4-ter, del d.lgs. n. 346/1990, nella versione allora vigente, riservata ai trasferimenti a favore dei discendenti; gli avvisi erano stati notificati anche ai coeredi quali obbligati in solido. Dopo l’accoglimento dei ricorsi in primo grado, l’Agenzia aveva appellato. La CTR ha chiesto alla Corte costituzionale di valutare se l’esclusione del coniuge violasse l’eguaglianza (art. 3 Cost.) e la tutela della famiglia (art. 29 Cost.), poiché anche il trasferimento al coniuge può favorire la continuità dell’impresa in ambito familiare. La successiva estensione dell’agevolazione al coniuge, introdotta dalla legge n. 244/2007 dal 1° gennaio 2008, non era applicabile retroattivamente alla successione del 2007.

La decisione

La Corte costituzionale ha dichiarato non fondate le questioni riferite agli artt. 3, primo comma, e 29 Cost. Ha ritenuto non irragionevole riservare, nella disciplina applicabile alla successione del 2007, l’esenzione ai discendenti: il beneficio mira a favorire la continuità generazionale dell’impresa e i discendenti, di regola più giovani del coniuge, possono garantire la prosecuzione dell’attività per un orizzonte temporale più lungo, o almeno per il periodo minimo di cinque anni richiesto dalla legge. Il trasferimento al coniuge non è quindi pienamente assimilabile a quello ai discendenti. Anche la successiva scelta legislativa di estendere il beneficio al coniuge non dimostra che la precedente disciplina fosse incostituzionale. Le eccezioni preliminari d’inammissibilità sollevate dall’Avvocatura dello Stato sono state respinte. La decisione costituzionale non ha liquidato l’imposta nel giudizio principale, ma ha lasciato applicabile la disciplina del 2007, che escludeva il coniuge dall’esenzione. Non sono indicate statuizioni sulle spese.

Norme richiamate

• Art. 3, comma 4-ter, del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346, nel testo applicabile ratione temporis

  La scelta legislativa di circoscrivere il beneficio alla sola ipotesi del passaggio intergenerazionale a favore dei discendenti appare quindi non arbitraria, essendo giustificata in una prospettiva di "maggiore durata" della continuità dell'attività economica: il trasferimento al coniuge non è, pertanto, pienamente assimilabile a quello a favore del discendente.

  L’esenzione per il trasferimento di aziende, rami aziendali e partecipazioni può essere limitata ai discendenti, in quanto la finalità di assicurare una continuità imprenditoriale più duratura consente di considerarli non pienamente omogenei al coniuge. Il beneficio era inoltre condizionato alla prosecuzione dell’attività o alla detenzione del controllo per almeno cinque anni.

• Art. 3, primo comma, della Costituzione

  Sulla scorta delle considerazioni svolte, non risulta dunque una piena omogeneità tra le situazioni messe a confronto, tale da far ritenere che il legislatore sia incorso nella manifesta arbitrarietà.

  La differenza di trattamento fiscale tra coniuge e discendenti non viola l’eguaglianza se le situazioni non sono pienamente omogenee rispetto alla finalità della misura e la scelta legislativa non è manifestamente arbitraria.

• Art. 29 della Costituzione

  La finalità di agevolare la continuità della gestione familiare di un'impresa, per come considerata nella struttura della esenzione in oggetto, appare eccedente rispetto al favor familiae espresso dall'art. 29 Cost.

  La misura è diretta principalmente a favorire il passaggio generazionale dell’impresa e non costituisce, nella sua struttura generale, uno strumento di tutela della famiglia che imponga di includere il coniuge tra i beneficiari. L’art. 29 Cost. non richiede in ogni caso un’identica disciplina fiscale per tutti i componenti della famiglia.

Massime di principio

• Le agevolazioni fiscali sono espressione della discrezionalità legislativa, ma possono essere sottoposte a controllo costituzionale se la distinzione tra beneficiari è manifestamente arbitraria o irrazionale.
• Per estendere un’agevolazione a una categoria esclusa occorre verificare che le situazioni poste a confronto siano omogenee rispetto alla finalità concreta della norma; la sola appartenenza alla stessa famiglia non basta.
• Un’esenzione prevista per favorire la continuità generazionale di un’impresa può essere riservata ai discendenti quando la loro maggiore probabilità di garantire una prosecuzione più lunga costituisce una giustificazione ragionevole.
• Una modifica legislativa successiva che amplia i beneficiari non rende automaticamente incostituzionale la disciplina precedente: la novella si applica secondo le proprie regole temporali e non retroagisce se la legge non lo prevede.
• Quando un beneficio è subordinato alla prosecuzione dell’attività o al mantenimento del controllo per un periodo minimo, il mancato rispetto della condizione comporta la decadenza nei termini stabiliti dalla legge; occorre quindi verificare la disciplina applicabile alla data del trasferimento.