Sentenza del 23/06/2020 n. 237 - Comm. Trib. Prov. Genova

Esito

La controversia

La ricorrente ha impugnato la cartella di pagamento n. 048 2019 0007020280000, notificata il 2 maggio 2019 dopo un controllo automatizzato, con cui erano richiesti 7.617 euro di imposte, oltre a sanzioni e interessi, per l’anno d’imposta 2015. Aveva inizialmente indicato nel quadro RM del Modello Unico, presentato il 29 agosto 2016, somme che riteneva non imponibili; il 21 gennaio 2019 aveva presentato una dichiarazione integrativa a favore. Si trattava di 38.087 euro ricevuti nel 2015 dal Ministero, dopo un contenzioso, a titolo risarcitorio o indennitario per la tardiva attuazione della direttiva CEE 76/82 relativa alla remunerazione dei medici specializzandi. L’Agenzia sosteneva che la dichiarazione non fosse emendabile e che le somme, in quanto sostitutive di redditi o collegate a un rapporto di lavoro, fossero tassabili. La ricorrente invocava invece l’esenzione prevista per la remunerazione dei medici specializzandi.

La decisione

La Commissione ha ritenuto ammissibile la dichiarazione integrativa a favore, perché presentata nel termine di legge e diretta a correggere errori od omissioni, anche relativi all’indicazione di un imponibile maggiore. Nel merito ha stabilito che, ai sensi dell’art. 6, comma 2, TUIR, le somme risarcitorie o indennitarie che sostituiscono redditi assumono il trattamento fiscale dei redditi sostituiti: poiché la remunerazione degli specializzandi era esente, anche i 38.087 euro riconosciuti alla ricorrente erano esenti da IRPEF. Il ricorso è stato accolto e la cartella impugnata dichiarata illegittima e annullata. Spese di giudizio integralmente compensate, anche in considerazione della particolarità della controversia e dell’errore iniziale della contribuente.

Norme richiamate

• Art. 2, comma 8, D.P.R. 322/1998

  La dichiarazione integrativa c.d. "a favore", tempestivamente presentata nel termine di legge ex art. 2/8 DPR 322/98, è finalizzata a correggere "errori od omissioni", compresi quelli che abbiano determinato l'indicazione di un maggiore imponibile.

  La dichiarazione integrativa a favore può correggere entro il termine previsto errori od omissioni che abbiano comportato l’indicazione di un imponibile superiore a quello corretto.

• Art. 6, comma 2, D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Pertanto le somme ottenute a titolo "risarcitorio" o "indennitario" dalla dott.ssa B, che secondo la tesi sostenuta dall'Agenzia delle Entrate sostituiscono redditi non percepiti durante la frequenza della Scuola di Specializzazione, "seguono" la tassazione di questi ultimi, e devono essere considerati esenti IRPEF.

  Le somme che sostituiscono redditi assumono la medesima categoria e il medesimo trattamento fiscale dei redditi perduti o sostituiti. Di conseguenza, se questi ultimi sono esenti, anche le somme risarcitorie o indennitarie sostitutive non sono imponibili.

• Art. 6, comma 6, Legge 398/1989 (come indicata nel testo della decisione)

  L'art. 6 comma 6 L. 398/89, e l'art. 6 comma 5 d. lgs. 257/91, che richiamano l'art. 4 L. 476/84, esentano infatti da tassazione la remunerazione spettante ai medici specializzandi.

  La decisione considera esente da tassazione la remunerazione spettante ai medici specializzandi e applica tale esenzione anche alle somme risarcitorie o indennitarie che la sostituiscono.

• Art. 6, comma 5, D.Lgs. 257/1991

  L'art. 6 comma 6 L. 398/89, e l'art. 6 comma 5 d. lgs. 257/91, che richiamano l'art. 4 L. 476/84, esentano infatti da tassazione la remunerazione spettante ai medici specializzandi.

  La norma, insieme alle disposizioni richiamate, fonda l’esenzione fiscale della remunerazione degli specializzandi; per il principio di sostituzione, l’esenzione si estende alle somme che ne compensano la mancata percezione.

• Art. 4, Legge 476/1984

  L'art. 6 comma 6 L. 398/89, e l'art. 6 comma 5 d. lgs. 257/91, che richiamano l'art. 4 L. 476/84, esentano infatti da tassazione la remunerazione spettante ai medici specializzandi.

  La disposizione è richiamata come fondamento dell’esenzione da tassazione della remunerazione degli specializzandi, estesa dalla Commissione alle somme risarcitorie o indennitarie sostitutive.

Massime di principio

• Una dichiarazione integrativa a favore presentata entro il termine applicabile può correggere un errore che abbia determinato l’indicazione di un imponibile maggiore; la dichiarazione originaria non rende per ciò solo intangibile il dato errato.
• Per qualificare fiscalmente un risarcimento o un’indennità occorre considerare la funzione concreta della somma: se sostituisce un reddito, ne segue la categoria e il trattamento fiscale, compresa l’eventuale esenzione.
• Quando la somma sostitutiva riguarda una remunerazione esente, l’esenzione può estendersi all’indennità o al risarcimento che ne compensa la mancata percezione, secondo le norme applicabili al reddito sostituito.
• L’annullamento dell’atto impugnato non comporta necessariamente la condanna alle spese della parte soccombente: il giudice può compensarle integralmente, motivando sulla particolarità della controversia e sulla condotta processuale delle parti.