Cassazione Civile, Ordinanza n. 19395/2025 del 14/07/2025

Esito

La controversia

La controversia origina da un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2012 con cui l'Ufficio aveva disconosciuto a una società sportiva dilettantistica la natura di ente non commerciale e, conseguentemente, la spettanza del regime agevolato, recuperando a tassazione IRES, IVA e IRAP. L'accertamento si fondava su due profili principali: da un lato, la ritenuta distribuzione indiretta di utili per effetto dell'erogazione di compensi a collaboratori e soci impiegati nella palestra in misura asseritamente superiore ai limiti di legge rispetto ai contratti collettivi; dall'altro, la ritenuta antieconomicità e incongruità del canone di affitto d'azienda corrisposto alla società immobiliare proprietaria del compendio. La CTR aveva respinto l'appello dell'Agenzia condividendo la tesi della contribuente, ritenendo che il confronto sui compensi dovesse essere fatto sul costo azienda e che, per il canone, il valore congruo potesse essere ricostruito tenendo conto di elementi ulteriori rispetto alla mera locazione immobiliare. In cassazione l'Agenzia deduceva, con il primo motivo, violazione dell'art. 10, comma 6, d.lgs. 460/1997 e dell'art. 2697 c.c., sostenendo che il giudice di merito aveva errato nel parametro di raffronto, poiché la norma imponeva di confrontare i compensi corrisposti con quelli previsti dai contratti collettivi per le medesime qualifiche, senza includere il costo azienda; con il secondo motivo denunciava violazione dell'art. 2697 c.c. e omesso esame di fatti decisivi, lamentando che la CTR non avesse considerato i rapporti soggettivi tra le due società, la disattenzione della perizia, l'aumento del canone e l'asserita simulazione/strumentalità economica dell'operazione.

La decisione

La Corte ha accolto il primo motivo, ritenendo corretta la censura dell'Ufficio sulla falsa interpretazione dell'art. 10, comma 6, lett. e), d.lgs. 460/1997: la comparazione deve avvenire tra i compensi corrisposti e i salari o stipendi previsti dal contratto collettivo per le medesime qualifiche, senza tener conto degli oneri contributivi e assistenziali a carico del datore di lavoro né del diverso criterio del costo azienda. Ha invece dichiarato inammissibile il secondo motivo, perché, nella parte in cui prospettava violazione di legge, mirava in realtà a rivalutare il merito e le prove; e, nella parte relativa all'omesso esame di fatti decisivi, era precluso dalla doppia conforme ex art. 348-ter c.p.c. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in relazione al motivo accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 10, comma 6, d.lgs. n. 460 del 1997

  La disposizione fonda una presunzione di distribuzione indiretta di utili quando i dipendenti percepiscono salari o stipendi superiori del 20% rispetto a quelli previsti dai contratti collettivi per le medesime qualifiche; il raffronto va fatto sul dato dei compensi corrisposti rispetto ai minimi contrattuali, non sul costo azienda e senza considerare gli oneri a carico del datore di lavoro.

• art. 90, comma 1, legge n. 289 del 2002

  Le disposizioni agevolative per le associazioni sportive dilettantistiche si applicano anche alle società sportive dilettantistiche costituite in forma di società di capitali senza fine di lucro.

• art. 90, comma 18, legge n. 289 del 2002

  Lo statuto deve prevedere l'assenza di fini di lucro e il divieto di distribuzione, anche indiretta, dei proventi tra gli associati.

• art. 148, comma 3, d.P.R. n. 917 del 1986

  Le attività svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali verso corrispettivi specifici nei confronti di iscritti, associati o tesserati non si considerano commerciali se ricorrono i presupposti di legge.

• art. 148, comma 8, lett. a), d.P.R. n. 917 del 1986

  Il regime di favore per gli enti associativi richiede il rispetto delle condizioni che escludono la distribuzione, anche indiretta, di utili o avanzi di gestione.

• art. 2697 c.c.

  L'onere di provare i presupposti di fatto che giustificano il regime agevolato o l'esenzione grava sul soggetto che la invoca.

• art. 73, comma 1, lett. b), d.P.R. n. 917 del 1986

  Richiamato per la rideterminazione del reddito imponibile ai fini IRES in seguito al disconoscimento del regime agevolato.

• art. 102, comma 8, d.P.R. n. 917 del 1986

  Citato nel contesto della deducibilità delle quote di ammortamento per aziende date in affitto o in usufrutto.

• art. 360, primo comma, nn. 3 e 5, c.p.c.

  Vengono richiamati i vizi dedotti in cassazione: violazione di legge e omesso esame di fatti decisivi.

• art. 348-ter c.p.c.

  La doppia conforme comporta l'inammissibilità della censura di omesso esame di fatti decisivi quando le decisioni di merito si fondano sul medesimo iter logico-argomentativo.

Massime di principio

• In tema di enti o società sportive dilettantistiche, la verifica della perdita del regime agevolato per distribuzione indiretta di utili va condotta sulla base dei parametri normativi tipizzati, non di criteri sostitutivi elaborati in fatto dal giudice di merito, se questi si discostano dal tenore letterale della disposizione.
• Ai fini dell'art. 10, comma 6, lett. e), d.lgs. 460/1997, il confronto deve essere effettuato tra i compensi corrisposti ai lavoratori e i salari o stipendi previsti dal contratto collettivo per le medesime qualifiche; non rileva, ai fini della soglia del 20%, il diverso costo aziendale comprensivo di contributi e oneri del datore di lavoro.
• La norma sulla distribuzione indiretta di utili nei regimi agevolati ha natura di stretta interpretazione: il giudice non può estendere il parametro legale a voci non previste dalla disposizione, come straordinari, lavoro notturno o festività, se tali voci non risultano dal raffronto normativo richiesto.
• Nel giudizio di cassazione, la denuncia di violazione di legge è inammissibile se, sotto la veste formale dell'errore di diritto, mira in realtà a contestare l'apprezzamento dei fatti e delle prove compiuto dal giudice di merito.
• In presenza di doppia conforme, la censura di omesso esame di fatti decisivi è preclusa quando le decisioni di primo e secondo grado si fondano sul medesimo nucleo fattuale e sull'identico iter argomentativo, anche se l'appello aggiunge motivazioni ulteriori.
• L'onere di provare i presupposti di fatto che consentono il godimento di regimi fiscali di favore grava sul contribuente che invoca l'agevolazione.

Come è indicizzato