Sentenza del 25/03/2015 n. 5977 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l'avviso di accertamento per l'anno d'imposta 1999, con recupero a imponibile di costi per servizi fatturati dalla capogruppo e conseguenti maggiori imposte IVA, Irpeg e Irap. L'Ufficio riteneva i costi non deducibili e l'IVA indetraibile, contestando sia l'inerenza sia, prima ancora, l'effettiva esecuzione dei servizi e l'attendibilità della documentazione: secondo il PVC, convenzioni e documenti commerciali sarebbero stati formati successivamente alle prestazioni, la carta intestata riportava elementi introdotti solo nel 2005 e le firme apposte sui documenti non apparivano genuine. La CTR Emilia-Romagna, con sentenza del 23 giugno 2008, aveva confermato l'annullamento dell'accertamento, considerando i servizi di coordinamento infragruppo inerenti. L'Agenzia ha proposto tre motivi di ricorso: omessa pronuncia sui motivi d'appello; violazione delle regole sull'onere della prova e sulla deducibilità dei costi; insufficiente motivazione per mancata valutazione degli indizi relativi all'effettiva prestazione dei servizi. G. s.p.a. ha inoltre eccepito la tardività del ricorso, poiché la spedizione postale risultava del 10 novembre 2008, oltre il termine che scadeva l'8 novembre.

La decisione

La Cassazione ha respinto l'eccezione di tardività: la ricevuta UNEP recava data 8 novembre 2008, numero cronologico e timbro dell'ufficio; la società non aveva contestato specificamente la veridicità di tali dati, sicché non occorreva un'ulteriore certificazione dell'ufficiale giudiziario. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile per difetto di specificità e contraddittorietà e, comunque, infondato: l'appello era riprodotto senza individuare chiaramente le singole questioni e la CTR aveva fornito una risposta sulla deducibilità dei costi. Il secondo motivo è stato dichiarato inammissibile perché non coglieva la ratio della decisione: la censura investiva la valutazione degli indizi, non una violazione della regola legale sull'onere della prova. Il terzo motivo è stato accolto: la CTR aveva affermato genericamente l'inerenza dei servizi infragruppo senza esaminare la questione preliminare e distinta della loro effettiva esecuzione, né gli specifici indizi raccolti nel PVC. La Corte ha quindi cassato la sentenza e rinviato ad altra sezione della CTR Emilia-Romagna perché rivaluti la prova e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità. Non è stata dunque pronunciata una decisione definitiva sulla debenza delle imposte.

Norme richiamate

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 51, comma 1

  La parte resistente si è limitata soltanto ad eccepire la mancanza di prova di data certa, in quanto la "ricevuta" non risulta sottoscritta dall'Ufficiale giudiziario, senza tuttavia contestare specificamente anche la difformità dal vero della data e del numero cronologico e del timbro riportati nella "ricevuta presentazione atto", non venendo pertanto ad insorgenza alcun onere di prova a carico dell'Agenzia fiscale della certificazione di consegna dell'atto rilasciata dall'Ufficiale giudiziario.

  La norma è richiamata per individuare il termine di impugnazione della sentenza tributaria; nel caso concreto il termine scadeva l'8 novembre 2008. La tempestività è stata riconosciuta sulla base della ricevuta dell'UNEP.

• D.P.R. 15 dicembre 1959, n. 1229, artt. 109 e 116, lett. a)

  Tanto è sufficiente ad identificare la provenienza di detta ricevuta dall'Ufficio pubblico cui appartiene l'Ufficiale giudiziario, ed a presumere la corrispondenza del numero cronologico e della data ai dati indicati nel registro notifiche tenuto dall'Ufficiale giudiziario e che fa prova fino a querela di falso.

  In mancanza della ricevuta prevista dall'art. 109, la consegna tempestiva all'ufficiale giudiziario può essere provata anche attraverso elementi dotati di sufficienti garanzie di certezza, tra cui una ricevuta con data e numero cronologico riconducibili al registro dell'ufficio. Tale valore presuntivo viene meno se la controparte contesta specificamente la veridicità dei dati; in tal caso occorre una certificazione dell'ufficiale giudiziario.

• Codice di procedura civile, art. 366, n. 3

  La pedissequa riproduzione dell'intero, letterale contenuto degli atti processuali è, per un verso, del tutto superflua, non essendo affatto richiesto che si dia meticoloso conto di tutti i momenti nei quali la vicenda processuale si è articolata; per altro verso, è inidonea a soddisfare la necessità della sintetica esposizione dei fatti, in quanto equivale ad affidare alla Corte, dopo averla costretta a leggere tutto (anche quello di cui non occorre sia informata), la scelta di quanto effettivamente rileva in ordine ai motivi di ricorso.

  Il ricorso per cassazione deve esporre i fatti in modo sintetico e funzionale alla comprensione delle censure. La riproduzione integrale degli atti processuali è superflua e non soddisfa il requisito se rimette alla Corte la selezione dei fatti realmente rilevanti.

• Codice di procedura civile, art. 112

  Il vizio omissivo che presuppone la pretermissione dal "thema decidendum" di una o più domande od eccezioni ritualmente proposte.

  L'omessa pronuncia ricorre quando il giudice pretermette una domanda o un'eccezione ritualmente proposta, non quando la parte contesta genericamente la motivazione o l'esito della decisione. Nel caso concreto la censura non individuava in modo specifico le questioni asseritamente non decise.

• Codice di procedura civile, art. 132, comma 2, n. 4; disposizioni di attuazione del codice di procedura civile, art. 118; D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36, comma 2, n. 4

  Qualora poi l'Agenzia fiscale avesse inteso denunciare la motivazione "apparente" a sostegno della decisione della CTR, bene avrebbe dovuto allora dedurlo specificamente contestando la nullità della sentenza per violazione delle norme processuali che disciplinano i requisiti formali di validità dei provvedimenti giurisdizionali ( art. 132 c.p.c. , comma 2, n. 4); art. 118 disp. att. c.p.c. ; D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4) e non anche il vizio omissivo.

  Sono le disposizioni che disciplinano i requisiti formali della motivazione dei provvedimenti giurisdizionali. Se la doglianza riguarda una motivazione apparente, va denunciata la nullità per violazione di tali requisiti, non l'omessa pronuncia.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 75, nel testo applicabile (attuale art. 109)

  Tali elementi indiziari sono stati integralmente pretermessi dalla CTR che si è limitata ad una generica affermazione della fisiologica "inerenza" dell'attività di coordinamento svolta dalla Capogruppo a favore delle controllate, senza valutare se le prestazioni di servizi (se individuabili dalle fatture n. (------)) fossero state effettivamente eseguite.

  La deducibilità dei costi richiede che siano riferibili all'attività d'impresa e che ne sia dimostrata l'effettiva esistenza; l'appartenenza a un gruppo e la potenziale utilità dei servizi non sostituiscono la prova che le prestazioni fatturate siano state realmente eseguite. La Cassazione non ha risolto nel merito la deducibilità, ma ha richiesto al giudice di rinvio di valutare prima l'effettività dei servizi.

• Codice civile, art. 2697

  Con il che alcuna violazione è dato ravvisare della regola del riparto ex art. 2697 c.c. , ma semplicemente un giudizio valutativo sui fatti oggetto di prova, che ove ritenuto errato deve essere sindacato sotto il diverso profilo del vizio logico di motivazione ex art. 360 c.p.c. , comma 1, n. 5.

  La regola sull'onere della prova non è violata per il solo fatto che il giudice di merito ritenga non persuasivi gli indizi addotti dall'Ufficio: stabilire se gli elementi probatori siano idonei costituisce valutazione del fatto, censurabile nei limiti propri del vizio di motivazione.

• Codice di procedura civile, art. 360, comma 1, n. 5

  Nella specie deve, pertanto, ravvisarsi il vizio di insufficienza motivazionale in quanto la sentenza non da conto delle ragioni che hanno portato i Giudici di merito a risolvere la questione - da ritenersi presupposta a quella del requisito di inerenza delle prestazioni infragruppo - della prova della effettiva erogazione dei servizi alla controllata.

  La motivazione deve consentire di comprendere il percorso logico e la valutazione delle prove sui fatti decisivi. È insufficiente se omette di confrontarsi con specifici elementi indiziari idonei a incidere sulla decisione; nel caso concreto la CTR non aveva spiegato perché riteneva effettivamente eseguiti i servizi fatturati.

Massime di principio

• Per i costi relativi a servizi infragruppo, la riconducibilità a una strategia comune o la potenziale utilità per la controllata non basta: occorre accertare che le prestazioni siano state effettivamente rese e documentate in modo attendibile, prima di valutarne l'inerenza e la deducibilità.
• Quando l'Amministrazione contesta con elementi specifici l'autenticità o la datazione della documentazione e l'effettività delle prestazioni, il giudice deve esaminare tali elementi e motivare la conclusione; una generica affermazione di inerenza non risolve la distinta questione dell'esistenza dei servizi.
• La contestazione della valutazione degli indizi non equivale, di per sé, a una violazione delle regole sull'onere della prova: la prima attiene all'apprezzamento del fatto, la seconda alla ripartizione legale dell'onere probatorio.
• Nel ricorso per cassazione occorre indicare in modo specifico e ordinato le questioni sottoposte al giudice di merito e le omissioni attribuitegli. La trascrizione indiscriminata degli atti non supplisce alla necessaria esposizione sintetica e non consente di formulare utilmente una censura di omessa pronuncia.
• Per contestare una ricevuta di consegna all'ufficiale giudiziario non basta rilevare che manca la sua firma: se la ricevuta identifica l'ufficio e riporta data e numero cronologico, chi ne contesta l'attendibilità deve contestare specificamente la veridicità di tali dati; altrimenti può operare la presunzione di corrispondenza con il registro.