Cassazione Civile, Ordinanza n. 23470/2026 del 17/07/2026

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2014, con cui l'Ufficio contestava a una società l'indebita detrazione IVA per costi esposti in fatture emesse da altra società, ritenendo che i contratti di appalto e subappalto di servizi mascherassero una illecita somministrazione di personale. Contestualmente veniva emesso anche un atto di accertamento di responsabilità nei confronti dell'ex liquidatrice/ex amministratrice ai sensi dell'art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973 e dell'art. 2495 c.c. La CTP accoglieva il ricorso della contribuente; la CGT di secondo grado rigettava l'appello dell'Agenzia, ritenendo che spettasse all'Amministrazione provare i presupposti della responsabilità del liquidatore, qualificata come extracontrattuale, e che mancasse prova sia della distribuzione dell'attivo ai soci sia della sussistenza dei tributi al momento dell'estinzione. L'Agenzia ricorreva per cassazione con tre motivi: 1) violazione dell'art. 36 d.P.R. 602/1973, degli artt. 2495 e 2697 c.c., per avere la CGT errato nel riparto dell'onere probatorio e nel ritenere necessaria l'iscrizione a ruolo del debito della società come presupposto dell'azione verso il liquidatore; 2) nullità della sentenza per motivazione apparente, per avere apoditticamente escluso la prova della responsabilità nonostante gli elementi indicati nell'avviso (mancato deposito del bilancio finale di liquidazione, operazioni fittizie, costi inesistenti); 3) nullità per motivazione contraddittoria, poiché la sentenza avrebbe qualificato la responsabilità come aquiliana ma anche come obbligazione civile ex lege ex artt. 1176 e 1218 c.c.

La decisione

La Corte dichiara inammissibile il ricorso nei confronti della società estinta, perché l'evocazione della società cancellata aveva soltanto funzione di litis denuntiatio e, comunque, la notifica era avvenuta quando era ormai decorso il quinquennio di differimento ex art. 28, comma 4, d.lgs. n. 175 del 2014. Quanto alla posizione personale dell'ex liquidatrice/ex amministratrice, accoglie il primo e il secondo motivo, dichiara assorbito il terzo, cassa la sentenza impugnata nei limiti dei motivi accolti e rinvia alla CGT di secondo grado della Puglia in diversa composizione anche per le spese. La Corte afferma che la responsabilità ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 è di natura civilistica, autonoma rispetto al debito tributario sociale, e che l'Amministrazione non deve provare condotta colposa o dolosa e fittizietà come nella responsabilità aquiliana; inoltre ritiene che la motivazione della sentenza di appello sia apparente per mancato esame degli elementi di fatto allegati dall'Ufficio.

Norme richiamate

• art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973

  La responsabilità del liquidatore è civile, ex lege, autonoma rispetto al debito tributario della società; l'Ufficio deve dimostrare l'esistenza di debiti tributari insoluti e di un attivo di liquidazione, mentre il liquidatore deve dare la prova liberatoria di non avere distratto l'attivo o pretermesso creditori di grado superiore. L'atto di accertamento deve essere motivato. La disciplina va applicata tenendo conto del regime temporale vigente.

• art. 2495 c.c.

  La responsabilità dell'ex liquidatore verso i creditori sociali non è qualificata dalla Corte come extracontrattuale, ma viene ricondotta alla disciplina civilistica e alla diversa responsabilità ex lege del liquidatore.

• art. 2697 c.c.

  L'onere della prova è ripartito secondo la natura civilistica della responsabilità ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973; la Corte censura l'erronea inversione operata dal giudice di appello.

• art. 1176 c.c.

  Richiamato come parametro di diligenza rilevante per la responsabilità civilistica del liquidatore.

• art. 1218 c.c.

  Richiamato per qualificare la responsabilità del liquidatore come responsabilità per inesatto adempimento di un'obbligazione propria ex lege.

• art. 132, comma 2, n. 4 c.p.c.

  La sentenza è nulla quando la motivazione è solo apparente o meramente assertiva.

• art. 36, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992

  Richiamato in relazione al requisito della motivazione della sentenza tributaria.

• art. 111 Cost.

  La motivazione deve essere effettiva e comprensibile, altrimenti si configura nullità della sentenza.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Usato quale parametro del motivo di ricorso per violazione di legge.

• art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.

  Usato quale parametro dei motivi di nullità della sentenza per motivazione apparente o contraddittoria.

• art. 348-ter, comma 5 c.p.c.

  Richiamato solo per escludere l'eccezione di inammissibilità basata sulla doppia conforme, non essendo stato dedotto il vizio motivazionale ex art. 360, n. 5 c.p.c.

• art. 28, comma 4, d.lgs. n. 175 del 2014

  La permanenza in vita della società cancellata opera solo per il periodo di differimento quinquennale, oltre il quale la notifica al difensore della società estinta è inefficace.

• art. 28, comma 7, d.lgs. n. 175 del 2014

  Ha eliminato il riferimento limitativo dell'art. 19 d.lgs. n. 46 del 1999, estendendo la responsabilità del liquidatore a tutte le imposte dovute dalla società.

• art. 19, comma 1, d.lgs. n. 46 del 1999

  Prima della modifica del 2014 limitava l'applicazione dell'art. 36 alle imposte sui redditi; dopo la modifica il limite è venuto meno.

Massime di principio

• La responsabilità del liquidatore ex art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 è una responsabilità civile autonoma e non una responsabilità aquiliana: il titolo della pretesa è distinto dal debito tributario della società, che funge da presupposto fattuale dell'azione.
• Nell'azione contro il liquidatore l'Amministrazione deve provare l'esistenza del debito tributario insoluto e dell'attivo di liquidazione; il liquidatore ha l'onere di provare la prova liberatoria circa l'assenza di distrazione dell'attivo o di pretermissione dei crediti erariali o di grado superiore.
• L'iscrizione a ruolo del debito della società non costituisce, di regola, un presupposto necessario per l'esercizio dell'azione di responsabilità verso il liquidatore, poiché l'atto di accertamento può fondarsi direttamente sui presupposti dell'art. 36.
• La sentenza tributaria è nulla per motivazione apparente quando non consente di ricostruire il percorso logico-giuridico seguito dal giudice e non esamina gli elementi di fatto specificamente allegati dalle parti.
• Quando la società è estinta e sia decorso il periodo di differimento previsto dalla normativa speciale, la notifica del ricorso per cassazione al difensore della società cancellata non è idonea a radicare validamente il contraddittorio; l'evocazione della società può avere solo funzione di litis denuntiatio se non vi sono censure specifiche nei suoi confronti.
• La disciplina dell'art. 36 d.P.R. n. 602 del 1973 va letta tenendo conto della sua evoluzione temporale: il regime applicabile dipende dal periodo di imposta e dal momento in cui si è svolta l'attività liquidatoria o l'operazione contestata.

Come è indicizzato