Cassazione Civile, Ordinanza n. 22651/2024 del 09/08/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio ha disconosciuto la detrazione IVA relativa a fatture emesse nell'ambito di un'operazione qualificata dalla contribuente come affitto di ramo d'azienda, ritenendo invece che l'operazione dissimulasse una locazione di immobili strumentali esente da IVA e priva di valide ragioni economiche. La società ha contestato, già nei gradi di merito, la validità dell'atto impositivo per difetto di sottoscrizione da parte di funzionario munito di delega e per mancata instaurazione del contraddittorio endoprocedimentale; nel merito ha contestato l'infondatezza della pretesa fiscale. In cassazione ha proposto tre motivi: 1) violazione degli artt. 42 d.P.R. 600/1973 e 7 L. 212/2000, sostenendo che la sentenza di appello avesse erroneamente ritenuto esistente una delega di firma non risultante dagli atti; 2) violazione dell'art. 12, comma 7, L. 212/2000 e omesso esame di fatto decisivo, deducendo che vi era stato accesso nei locali dell'impresa e che, comunque, la pretesa aveva natura elusiva collegata a una precedente scissione, con conseguente obbligo di contraddittorio; 3) violazione della disciplina IVA e dell'art. 35, comma 10-quater, d.l. 223/2006, censurando la qualificazione dell'operazione e la conclusione circa l'assenza di valide ragioni economiche, anche in rapporto al principio di neutralità dell'IVA.

La decisione

La Corte ha accolto il primo e il secondo motivo, ritenendo fondati i rilievi sul difetto di verifica dell'effettivo deposito della delega di firma e sulla mancata corretta valutazione della necessità del contraddittorio endoprocedimentale, specie in relazione alla natura armonizzata dell'IVA e alla prospettata elusività dell'operazione. Ha invece rigettato il terzo motivo, affermando che, nella disciplina antielusiva richiamata dalla sentenza impugnata, l'onere di provare i presupposti per fruire del regime fiscale più favorevole grava sul contribuente. La sentenza di merito è stata cassata con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado dell'Abruzzo per nuovo esame, anche in ordine alle spese.

Norme richiamate

• art. 42 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  La validità dell'atto impositivo è stata contestata per difetto di sottoscrizione da parte di soggetto munito di delega; la Corte ha disposto il rinvio per verificare se la delega fosse effettivamente depositata agli atti.

• art. 7 L. 27 luglio 2000, n. 212

  Invocato dal ricorrente quale parametro di legittimità dell'atto impositivo; la Corte non sviluppa un'autonoma ratio su tale norma oltre al tema della sottoscrizione e della motivazione dell'atto.

• art. 12, comma 7, L. 27 luglio 2000, n. 212

  È stato ritenuto necessario verificare se vi fosse stato accesso nei locali dell'impresa; in presenza di accesso, la disposizione impone il contraddittorio endoprocedimentale prima dell'emissione dell'atto.

• art. 37-bis, commi quarto e quinto, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  Per le operazioni ritenute elusiva collegate alla pregressa scissione, la Corte richiama il procedimento antielusivo con contraddittorio preventivo a scansioni predeterminate e motivazione rafforzata dell'avviso.

• art. 10 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dal ricorrente nel terzo motivo in relazione al regime IVA dell'operazione, ma il motivo è stato ritenuto infondato per la disciplina antielusiva applicata dal giudice di merito.

• art. 14 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato dal ricorrente nel terzo motivo, senza diversa autonoma elaborazione nella decisione di cassazione.

• art. 60 d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633

  Richiamato nel terzo motivo, ma non decisivo ai fini dell'accoglimento del ricorso.

• art. 2697 c.c.

  La Corte ribadisce che, quando il contribuente pretende di avvalersi di un regime fiscale più favorevole, grava su di lui l'onere di dimostrare i presupposti di fatto e di diritto richiesti.

• art. 35, comma 10-quater, d.l. 4 luglio 2005, n. 223

  Norma richiamata quale base della disciplina antielusiva in materia di esenzione IVA per contratti di affitto d'azienda aventi a oggetto immobili; secondo la Corte, l'amministrazione non deve provare il superamento della soglia del 50% del valore degli immobili, spettando al contribuente provare i presupposti del regime invocato.

• Sentenza CGUE 23 aprile 2015, C-111/14

  Richiamata dal ricorrente a sostegno del principio di neutralità IVA; la Corte non la applica in senso decisivo, reputando infondato il motivo alla luce della disciplina interna antielusiva e dell'onere probatorio del contribuente.

Massime di principio

• Nel processo tributario, la contestazione sulla sottoscrizione dell'avviso di accertamento va risolta verificando in concreto l'effettivo deposito agli atti della delega del funzionario firmatario; se tale profilo è controverso, il giudice deve accertare le risultanze processuali e non limitarsi a un'affermazione astratta.
• In materia di accertamenti IVA, quale tributo armonizzato, il contraddittorio endoprocedimentale è dovuto secondo i principi unionali, salvo prova di resistenza; la sua necessità deve essere valutata in concreto anche in relazione all'eventuale accesso presso i locali dell'impresa.
• Quando l'Ufficio contesta un'operazione come elusiva e la collega a un precedente atto societario, il procedimento antielusivo richiede il preventivo contraddittorio con il contribuente e una motivazione rafforzata dell'atto finale.
• Se il contribuente invoca un regime fiscale più favorevole, l'onere di provare la sussistenza dei relativi presupposti di fatto e di diritto grava su di lui, non sull'Amministrazione finanziaria.
• La valutazione della legittimità dell'avviso deve distinguere tra vizi formali dell'atto, garanzie procedimentali e questione sostanziale della corretta qualificazione dell'operazione economica.

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