Sentenza del 09/09/2024 n. 24216 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda il diniego del rimborso IVA relativo al 2020, fondato sulla qualificazione della società come non operativa e in perdita sistematica: non conseguiva ricavi dal 2008 e aveva registrato perdite fiscali nei cinque anni precedenti. La società sosteneva di aver svolto un’effettiva attività imprenditoriale nella gestione della discarica e nella realizzazione di opere compensative, il cui completamento era stato ritardato da ostacoli autorizzativi, urbanistici e ambientali; tali circostanze avrebbero impedito la produzione di ricavi e giustificato la disapplicazione della disciplina antielusiva. Con i primi tre motivi ha contestato l’applicazione automatica della disciplina, l’obbligatorietà dell’interpello e l’omesso esame delle circostanze oggettive. Con il quarto ha contestato il mancato esame dei documenti relativi al credito IVA, depositati tardivamente in primo grado e nuovamente in appello. L’Agenzia, con ricorso incidentale, ha contestato la possibilità di riportare a nuovo il credito IVA.

La decisione

La Cassazione ha accolto i primi tre motivi della società: il giudice d’appello non poteva limitarsi a constatare le perdite, l’assenza di ricavi e la mancata presentazione dell’interpello, ma doveva verificare concretamente se le circostanze addotte dalla contribuente fossero oggettive e idonee a giustificare l’impossibilità di realizzare operazioni rilevanti ai fini IVA. L’interpello disapplicativo non è una condizione necessaria per far valere tale prova in giudizio. Il quarto motivo è stato assorbito. Il ricorso incidentale dell’Agenzia è stato dichiarato inammissibile per carenza d’interesse, poiché l’Ufficio era risultato vittorioso in appello. La sentenza impugnata è stata cassata e la causa rinviata, anche per la liquidazione delle spese, alla Corte di Giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per un nuovo esame; non è stato quindi disposto direttamente il rimborso IVA.

Norme richiamate

• Art. 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del D.L. 13 agosto 2011, n. 138, convertito dalla L. n. 148/2011

  Secondo la disciplina introdotta dall'art. 2, commi da 36-decies a 36-duodecies, del D.L. n. 138 del 2011, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 148 del 2011 (abrogati, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31.12.2022, dall'art. 9 del D.L. n. 73 del 2022, convertito, con modificazioni, dalla L. n. 122 del 2022), nella versione ratione temporis applicabile (come modificata dall'art. 18 del D.Lgs. n. 175 del 2014), sono considerate "in perdita sistematica" le società fiscalmente in perdita per cinque periodi di imposta consecutivi (a decorrere dal successivo sesto periodo d'imposta) e quelle che, sempre per lo stesso periodo di osservazione, presentino quattro dichiarazioni dei redditi in perdita fiscale e una quinta con un reddito imponibile inferiore a quello minimo presunto ai sensi dell'articolo 30, comma 3, della L. n. 724 del 1994.

  La disciplina qualifica come in perdita sistematica, dal successivo sesto periodo d’imposta, le società che ricadono nei requisiti di perdita indicati. La qualifica comporta l’applicazione della disciplina delle società non operative, ma non esclude le cause di non applicazione previste dall’art. 30 della L. n. 724/1994.

• Art. 30, commi 3, 4 e 4-bis, della L. 23 dicembre 1994, n. 724

  L'art. 30, comma 4-bis, della L. n. 724 del 1994, nella formulazione applicabile ratione temporis, stabilisce che "in presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi del presente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazioni rilevanti ai fini dell'imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4, la società interessata può richiedere la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive ai sensi dell'articolo 37-bis, comma 8, del decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973".

  La disciplina delle società non operative consente la disapplicazione quando situazioni oggettive abbiano impedito il conseguimento dei ricavi o delle altre grandezze previste, oppure le operazioni rilevanti ai fini IVA. Il giudice deve valutare concretamente le circostanze e gli elementi probatori forniti dalla società. Per l’IVA, il comma 4 prevede limiti al rimborso, alla cessione e alla compensazione del credito; la decisione non stabilisce in via definitiva il diritto della società al rimborso, ma richiede un nuovo esame della possibile disapplicazione.

• Art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973

  Come ha già affermato questa Corte (Cass. n. 28251 del 15/10/2021), con riferimento alla disciplina di cui all'art. 30 della L. n. 724 del 1994, l'interpello disapplicativo non rappresenta una condizione di procedibilità e non limita la tutela giurisdizionale del contribuente che ha sempre la facoltà di superare la presunzione legale di "non operatività", mediante la dimostrazione in giudizio di circostanze oggettive e non imputabili che abbiano reso impossibile il conseguimento di ricavi in misura pari alle soglie determinata ai sensi dell'art. 30 cit.

  La procedura di interpello disapplicativo richiamata dalla norma non è un presupposto obbligatorio per ottenere tutela giudiziale: il contribuente può dimostrare nel processo la sussistenza di circostanze oggettive e non imputabili che giustificano la disapplicazione.

• Art. 360, comma 1, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Sono i parametri processuali invocati per denunciare, rispettivamente, violazione o falsa applicazione di legge, errori processuali e omesso esame di un fatto decisivo. La Corte ha accolto le censure di violazione di legge e di omesso esame relative ai primi tre motivi, mentre ha assorbito il quarto motivo processuale.

• Artt. 25, 32 e 58, comma 2, del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Queste disposizioni erano invocate dalla contribuente per contestare il trattamento dei documenti giustificativi del credito IVA, depositati tardivamente in primo grado e nuovamente in appello. La Cassazione ha dichiarato assorbito il relativo motivo, senza risolvere nel merito la questione.

• Art. 115 c.p.c.

  La norma era richiamata dalla contribuente nell’ambito della censura sull’esame e sull’acquisizione dei documenti relativi al credito IVA. Il motivo cui si riferiva è stato assorbito e la Corte non ha quindi deciso la questione.

• Art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  La disposizione è stata applicata per valutare la censura dell’Agenzia relativa all’interpretazione dell’art. 30 della L. n. 724/1994. Il ricorso incidentale è stato dichiarato inammissibile per carenza d’interesse, essendo l’Agenzia risultata vittoriosa nel giudizio d’appello.

Massime di principio

• La qualifica di società in perdita sistematica non rende irrilevanti, da sola, le cause oggettive che abbiano impedito la produzione di ricavi o lo svolgimento di operazioni IVA: queste devono essere valutate concretamente dal giudice.
• L’interpello disapplicativo non è una condizione necessaria per far valere in giudizio la disapplicazione della disciplina delle società non operative; il contribuente può fornire la prova nel processo.
• Le circostanze giustificative devono essere oggettive e non imputabili alla società e devono risultare idonee a spiegare l’assenza di ricavi o di operazioni rilevanti ai fini IVA. La sola allegazione di ritardi o difficoltà non comporta automaticamente la disapplicazione.
• La cassazione con rinvio per mancata valutazione di tali circostanze non equivale al riconoscimento definitivo del rimborso: il giudice di rinvio deve esaminare la prova e decidere nuovamente sulla richiesta.
• Una parte integralmente vittoriosa in appello non ha interesse a proporre ricorso incidentale per ottenere una diversa motivazione su una questione non decisiva; questa potrà essere esaminata nel giudizio di rinvio se necessario.