Cassazione Civile, Ordinanza n. 04929/2025 del 25/02/2025

Esito

La controversia

La controversia nasce da avvisi di accertamento relativi all’anno d’imposta 2013 emessi nei confronti di uno studio legale associato e dei suoi soci avvocati. L’Ufficio recuperava a tassazione, per lo studio, i canoni di locazione e alcune spese di registro dedotti con riferimento all’immobile in cui si svolgeva l’attività professionale, sostenendo che il costo fosse antieconomico e non inerente rispetto ad altre opzioni contrattuali, come il leasing immobiliare. Contestava inoltre la deduzione integrale di spese comuni di funzionamento senza riaddebito ai collaboratori, ritenendo che una quota dovesse essere ripartita e riaddebitata. Sul piano dell’IRAP, riteneva sussistente il presupposto impositivo per la presenza di un’autonoma organizzazione e di una struttura associata. In appello la CTR aveva respinto il gravame dell’Ufficio e accolto quello incidentale dei contribuenti. L’Agenzia ricorre in Cassazione con quattro motivi: (1) violazione dell’art. 109 TUIR per avere la CTR riconosciuto l’inerenza dei canoni di locazione; (2) violazione dell’art. 54 TUIR per avere escluso l’obbligo di riaddebito delle spese comuni; (3) violazione dell’art. 12, comma 7, L. 212/2000 per pretesa lesione del contraddittorio endoprocedimentale; (4) violazione degli artt. 2 e 3 d.lgs. 446/1997 per avere escluso la soggettività passiva IRAP dello studio associato.

La decisione

La Corte accoglie il terzo e il quarto motivo, rigetta il primo e dichiara inammissibile il secondo. Cassa la sentenza impugnata con rinvio al giudice di merito, limitatamente ai capi interessati dai motivi accolti, affinché riesamini la controversia alla luce dei principi affermati e provveda anche sulle spese del giudizio di legittimità. In particolare, la Corte afferma che il contraddittorio endoprocedimentale è stato rispettato perché i contribuenti avevano già presentato osservazioni al PVC prima della notifica dell’accertamento, e che l’Ufficio non è tenuto a motivare nell’atto impositivo le ragioni del mancato recepimento di tali osservazioni. Quanto all’inerenza del canone di locazione, la Corte conferma la valutazione della CTR, ritenendo non sindacabile dall’Amministrazione la scelta del contribuente tra formule contrattuali lecite, salvo sproporzione macroscopica. Sulle spese comuni, invece, il motivo è dichiarato inammissibile perché costruito su una fattispecie diversa da quella di causa. Sul piano IRAP, la Corte accoglie il motivo dell’Agenzia, richiamando il principio secondo cui l’esercizio in forma associata di professioni costituisce ex lege presupposto dell’imposta, salvo prova contraria dell’insussistenza dell’esercizio associato dell’attività.

Norme richiamate

• art. 12, comma 7, L. 212/2000

  il contribuente può presentare osservazioni al PVC; l’Ufficio deve valutarle, ma l’avviso non è nullo se non le menziona espressamente e il contraddittorio è rispettato se il termine è stato concesso prima della notifica dell’accertamento.

• art. 109 TUIR

  l’inerenza dei costi va valutata come collegamento qualitativo tra costo e attività; l’Amministrazione può contestare l’antieconomicità solo come indizio, ma non sostituirsi al contribuente nelle scelte imprenditoriali, salvo sproporzione evidente.

• art. 54 TUIR

  la norma è invocata rispetto alla deduzione delle spese di lavoro autonomo, ma il motivo è dichiarato inammissibile perché fondato su una fattispecie diversa da quella accertata in causa.

• artt. 2 e 3 d.lgs. 446/1997

  l’esercizio di professioni in forma associata integra il presupposto IRAP; per escludere il tributo occorre provare che non sia stata in concreto esercitata un’attività produttiva in forma associata.

• art. 41 Cost.

  richiamato a sostegno della libertà dell’iniziativa economica privata e della possibilità del professionista di scegliere la struttura contrattuale ritenuta più opportuna.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  norma processuale utilizzata quale parametro per i motivi di ricorso per violazione di legge.

Massime di principio

• In materia di imposte dirette, l’inerenza dei costi non consente al Fisco di sostituire le proprie valutazioni di convenienza a quelle dell’imprenditore o del professionista: il sindacato può arrestarsi all’antieconomicità solo quando essa sia macroscopica o evidenzi una carenza di collegamento con l’attività.
• L’Amministrazione finanziaria può utilizzare l’antieconomicità come indice sintomatico della non inerenza, ma resta fermo che l’onere del contribuente è quello di documentare la regolarità dell’operazione e la connessione con l’attività svolta.
• Le scelte tra diversi strumenti contrattuali leciti, se non connotate da evasione o elusione e se non manifestamente irragionevoli, rientrano nella libertà organizzativa del contribuente e non sono sindacabili sotto il profilo della mera opportunità economica.
• Nel procedimento di accertamento preceduto da PVC, il contraddittorio endoprocedimentale è rispettato se il contribuente ha potuto presentare osservazioni nel termine di legge; l’atto impositivo non è invalido per il solo fatto di non riportare o confutare espressamente tali osservazioni.
• Per le associazioni professionali e gli studi associati, la soggettività passiva IRAP deriva dalla forma associata di esercizio dell’attività; l’esclusione dal tributo richiede la prova che il vincolo associativo non sia stato in concreto attuato.
• La contestazione dell’obbligo di riaddebito di spese comuni deve essere riferita alla specifica struttura fattuale accertata in giudizio: un motivo costruito su una diversa situazione organizzativa è inammissibile.

Come è indicizzato