Sentenza del 28/09/2023 n. 27549 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Il ricorrente contestava la qualificazione della sua attività di chiropratico come imponibile IVA, chiedendo il riconoscimento dell'esenzione ai sensi dell'art. 10, comma 1, n. 18) del DPR n. 633/1972. L'Agenzia aveva invece ritenuto l'attività soggetta a IVA in ragione della mancata emanazione dei regolamenti attuativi previsti dalla L. n. 244/2007, art. 2, comma 355, e quindi della presunta mancanza dei requisiti per considerarla prestazione sanitaria esente.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, affermando che l'esenzione IVA per prestazioni sanitarie può essere riconosciuta anche in assenza di regolamenti attuativi nazionali quando la prestazione costituisce cura alla persona e il prestatore possiede qualifiche/formazione adeguata rilasciata da istituti riconosciuti. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato alla CTR dell'Umbria perché, esaminata la documentazione, verifichi se le abilitazioni e le qualifiche del ricorrente giustifichino l'applicazione dell'esenzione. I restanti motivi (tra cui questioni sanzionatorie) sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 10, comma 1, n. 18

  Norma che prevede l'esenzione IVA per determinate prestazioni sanitarie; la Corte interpreta la disciplina insieme al diritto UE per stabilire i requisiti soggettivi e qualitativi necessari all'applicazione dell'esenzione.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 132, par. 1, lett. c)

  Secondo la Corte di giustizia UE (C-597/17) l'esenzione si applica alle prestazioni sanitarie e a chi esercita professioni mediche/paramediche quali definite dallo Stato membro, ma non è riservata esclusivamente a professioni regolamentate: lo Stato può verificare le qualifiche con modalità diverse e deve rispettare il principio di neutralità fiscale.

• Legge 24 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 355

  E' istituito presso il Ministero della salute, senza oneri per la finanza pubblica, un registro dei dottori in chiropratica. L'iscrizione al suddetto registro è consentita a coloro che sono in possesso di diploma di laurea magistrale in chiropratica o titolo equivalente. Il laureato in chiropratica ha il titolo di dottore in chiropratica ed esercita le sue mansioni liberamente come professionista sanitario di grado primario nel campo del diritto alla salute, ai sensi della normativa vigente. Il chiropratico può essere inserito o convenzionato nelle o con le strutture del Servizio sanitario nazionale nei modi e nelle forme previsti dall'ordinamento. Il regolamento di attuazione del presente comma è emanato, entro sei mesi dalla data di entrata in vigore della presente legge, ai sensi della L. 23 agosto 1988, n. 400, art. 17, comma 3, dal Ministro della salute.

  La norma inquadra la chiropratica come professione sanitaria e rinvia a un regolamento attuativo non emanato; la Corte però ritiene che l'assenza del regolamento non sia di per sé ostativa all'esenzione IVA, se sussistono adeguate qualifiche.

• Legge 11 gennaio 2018, n. 3, art. 7 (modificata e richiamata)

  1. Nell'ambito delle professioni sanitarie sono individuate le professioni dell'osteopata e del chiropratico, per l'istituzione delle quali si applica la procedura di cui alla L. 1 febbraio 2006, n. 43, art. 5, comma 2, come sostituito dall'art. 6 della presente legge. 2. Con accordo stipulato in sede di Conferenza permanente per i rapporti tra lo Stato, le regioni e le Province autonome di Trento e di Bolzano, da adottare entro tre mesi dalla data di entrata in vigore della presente legge, sono stabiliti l'ambito di attività e le funzioni caratterizzanti le professioni dell'osteopata e del chiropratico, i criteri di valutazione dell'esperienza professionale nonchè i criteri per il riconoscimento dei titoli equipollenti. Con decreto del Ministro dell'istruzione, dell'università e della ricerca, di concerto con il Ministro della salute, da adottare entro il 30 giugno 2023, acquisito il parere del Consiglio universitario nazionale e del Consiglio superiore di sanità, sono definiti l'ordinamento didattico della formazione universitaria in osteopatia e in chiropratica nonchè gli eventuali percorsi formativi integrativi.

  Ulteriore riconoscimento legislativo della professione chiropratica; l'assenza di completa attuazione non preclude comunque, secondo la Corte, il controllo caso per caso delle qualifiche ai fini dell'esenzione.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 6

  Norma sulle condizioni di obiettiva incertezza ai fini dell'esclusione delle sanzioni; la Corte ha ritenuto la questione assorbita, ma richiama che l'incertezza normativa rileva nella valutazione delle sanzioni quando la posizione normativa è effettivamente dubbia.

• Corte di giustizia UE, causa C-597/17 (Belgisch Syndicaat van Chiropraxie e altri)

  Principali indirizzi: l'esenzione IVA si applica alle prestazioni sanitarie e a prestatori con necessarie qualifiche; lo Stato membro non è obbligato a riservare l'esenzione solo a professioni regolamentate; possono essere adottate altre modalità efficaci per verificare qualifiche; va rispettato il principio di neutralità fiscale.

• Corte di giustizia UE, causa C-48/19 (X-GmbH) e causa C-581/19 (Frenetikexito)

  Confermano che l'esenzione richiede che l'attività risponda a finalità di interesse generale (prevenzione, diagnosi, trattamento, ripristino della salute) e che modalità di erogazione e qualifiche siano coerenti con tali finalità.

Massime di principio

• L'esenzione IVA per prestazioni sanitarie va valutata in base alla natura della prestazione (prevenzione, diagnosi, trattamento, ripristino della salute) più che in base alla formale esistenza di un regolamento attuativo nazionale.
• L'assenza di un albo o di regolamenti attuativi non esclude automaticamente l'esenzione: è possibile riconoscerla se il prestatore dimostra qualifiche e formazione adeguata riconosciute dallo Stato o da istituti statali.
• Il controllo dei requisiti può essere svolto dal giudice di merito caso per caso: la documentazione su titoli, diplomi, percorsi formativi e riconoscimenti equivalenti è decisiva.
• È necessario rispettare il principio di neutralità fiscale: prestazioni analoghe rese da operatori diversi non devono ricevere trattamenti IVA dissimili.
• In situazioni di incertezza normativa effettiva (mancata attuazione di disposizioni), tale incertezza può rilevare ai fini delle sanzioni, e il contribuente deve documentare le ragioni che hanno indotto l'interpretazione ritenuta corretta.
• Per operatori formati all'estero è importante produrre prova di equivalenza o riconoscimento del titolo, oltre a dettagli sulla formazione e sulle competenze esercitate, per ottenere il riconoscimento dell'esenzione.