Sentenza del 12/05/2025 n. 12588 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli avvisi di accertamento per IRES, IVA e IRAP relativi agli anni 2006 e 2007, con cui erano stati disconosciuti i costi per royalties sui marchi, pari a € 1.398.818 oltre IVA per il 2006 e € 1.472.979 oltre IVA per il 2007, perché i marchi non risultavano utilizzati. Dopo una precedente cassazione con rinvio (sentenza n. 1290/2024, come indicata nel testo), la CGT di secondo grado aveva accolto gli appelli delle società. L’Agenzia ha impugnato tale decisione con tre motivi: il primo denunciava motivazione elusiva del giudicato di rinvio e violazione degli artt. 112, 384 e 394 c.p.c., nonché degli artt. 2697 c.c. e 109 TUIR, perché il giudice del rinvio non aveva verificato la correlazione dei costi con l’attività d’impresa; gli altri due lamentavano, rispettivamente, errori di diritto in materia di prova e presunzioni e violazione della disciplina del consolidato fiscale.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo e dichiarato assorbiti il secondo e il terzo. Ha rilevato che il giudice del rinvio era vincolato ai principi fissati dalla precedente sentenza rescindente e doveva esaminare la riferibilità, anche indiretta o potenziale, delle royalties all’attività d’impresa, con onere probatorio a carico delle contribuenti. La CGT aveva invece ragionato sul contratto, sull’assenza di finalità elusive, sul consolidato fiscale e sulla libertà delle scelte imprenditoriali, senza svolgere la necessaria valutazione di inerenza. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Friuli Venezia Giulia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità. Non è stata quindi decisa in via definitiva la deducibilità delle royalties né la questione delle sanzioni.

Norme richiamate

• Art. 109, comma 5, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  Il principio di inerenza dei costi deducibili si ricava dalla nozione di reddito d’impresa ed esprime una correlazione tra costi ed attività d’impresa in concreto esercitata, traducendosi in un giudizio di carattere qualitativo, che prescinde, in sé, da valutazioni di tipo utilitaristico o quantitativo.

  La deducibilità richiede una relazione tra il costo e l’attività imprenditoriale, valutata qualitativamente; non è necessario dimostrare che la spesa abbia prodotto un’utilità o un risultato economico positivo. La correlazione può essere anche indiretta, potenziale o riferita a una proiezione futura.

• Art. 2697 c.c.

  La prova dell'inerenza deve investire i fatti costitutivi del costo, sicché è onere del contribuente dimostrare (e documentare) l'imponibile maturato e, dunque, l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi e la sua concreta destinazione alla produzione, ovvero che esso è in realtà un atto d'impresa perché in correlazione con l'attività imprenditoriale.

  Spetta al contribuente provare e documentare l’esistenza e la natura del costo, i suoi presupposti giustificativi e il collegamento con l’attività d’impresa. Nel giudizio di rinvio tale verifica non può essere sostituita da considerazioni generali sul contratto o sulle scelte gestionali.

• Art. 12, comma 1, D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  L' art. 12 , primo comma, D.Lgs. n. 472 del 1997 , stabilisce che è punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi (cd. concorso formale).

  La disciplina del concorso formale può applicarsi quando una sola azione od omissione integra violazioni relative anche a tributi diversi. La precedente pronuncia di cassazione aveva accolto il motivo della contribuente sul cumulo giuridico, ma nel presente giudizio la questione è rimasta assorbita e non è stata nuovamente decisa nel merito.

• Artt. 112, 384 e 394 c.p.c.

  In ipotesi di cassazione con rinvio, la struttura chiusa del giudizio di rinvio comporta che il giudice di questo è vincolato alle statuizioni della sentenza che lo ha disposto.

  Il giudice del rinvio deve attenersi ai principi e ai limiti fissati dalla sentenza di cassazione e non può sostituire l’indagine demandata con questioni diverse o non pertinenti. L’inosservanza di tale vincolo comporta la cassazione della decisione resa in rinvio.

• Art. 117 e seguenti D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR)

  La disciplina del consolidato fiscale è stata considerata dalla CGT nel giudizio di rinvio, ma la Cassazione ha chiarito che tale profilo non sostituisce l’esame richiesto sull’inerenza dei costi. In questa decisione la questione relativa alla violazione della disciplina del consolidato, dedotta con il terzo motivo, è rimasta assorbita.

Massime di principio

• Nel giudizio di rinvio dopo cassazione, il giudice deve rispettare il principio di diritto e l’ambito dell’indagine indicati dalla sentenza rescindente; non può risolvere la controversia basandosi su valutazioni estranee al compito assegnato.
• Per dedurre un costo, il contribuente deve dimostrarne l’esistenza, la natura, i fatti giustificativi e il collegamento con l’attività d’impresa. Il fatto che il bene o servizio non abbia prodotto un’utilità immediata o non sia stato concretamente utilizzato non esclude automaticamente l’inerenza, se il costo è riferibile all’attività anche in modo indiretto o potenziale.
• L’inerenza non coincide con la convenienza economica della spesa: un giudizio quantitativo sulla congruità è rilevante solo se la sproporzione evidenzia una macroscopica antieconomicità idonea a indicare che il costo è estraneo all’attività d’impresa.
• La libertà delle scelte imprenditoriali e l’esistenza di un contratto, così come l’assenza di intenti elusivi, non bastano da sole a dimostrare l’inerenza fiscale: occorre comunque verificare la concreta correlazione tra costo e attività aziendale.