Sentenza del 29/01/2024 n. 2630 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva richiesto maggiore imposta di registro per un atto di divisione di una comunione ereditaria avente a oggetto azioni, applicando l’imposta proporzionale prevista dall’art. 3 della tariffa allegata al d.P.R. n. 131/1986. Il notaio contestava, da un lato, la tardività della notifica dell’avviso, ricevuto il 5-6 maggio 2014 dopo la registrazione del 4 marzo 2014, e le modalità con cui era stata provata la spedizione; dall’altro, sosteneva che la divisione fosse un atto costitutivo e rientrasse nella negoziazione di azioni esente da imposizione indiretta ai sensi della direttiva 2008/7/CE.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Il primo motivo è stato dichiarato inammissibile: le censure di violazione di legge, omesso esame e vizio di motivazione erano cumulate senza consentire di individuare e trattare separatamente i profili; inoltre, in presenza di doppia conforme, il ricorrente non aveva dimostrato la diversità delle ragioni di fatto delle due decisioni. La Corte ha anche ribadito che, per la decadenza dal potere impositivo, rileva la data in cui l’Amministrazione compie gli atti necessari alla notifica, non quella in cui il contribuente riceve l’atto: nel caso, la CTR aveva individuato tale data nel 30 aprile 2014, quando l’avviso fu consegnato all’ufficio postale. Il secondo motivo è stato rigettato: la divisione senza conguagli è dichiarativa e, se assegna a ciascun condividente titoli corrispondenti alla sua quota, non trasferisce la proprietà né costituisce negoziazione ai sensi della direttiva 2008/7/CE; è quindi applicabile l’imposta proporzionale prevista dall’art. 3 della tariffa. Il notaio è stato condannato a pagare all’Agenzia le spese del giudizio di cassazione, liquidate in 2.500 euro oltre spese prenotate a debito, nonché l’ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, c.p.c.

  Al contrario, l'articolazione in un singolo motivo di più profili di doglianza costituisce ragione d'inammissibilità quando non è possibile ricondurre tali diversi profili a specifici motivi di impugnazione, dovendo le doglianze, anche se cumulate, essere formulate in modo tale da consentire un loro esame separato, come se fossero articolate in motivi diversi, senza rimettere al giudice il compito di isolare le singole censure teoricamente proponibili, al fine di ricondurle a uno dei mezzi d'impugnazione consentiti, prima di decidere su di esse.

  I motivi di ricorso per cassazione devono esporre le censure in modo riconoscibile e separabile, così da ricondurle ai mezzi d’impugnazione previsti; il giudice non è tenuto a ricostruire e classificare le doglianze formulate in modo indistinto.

• Art. 348-ter, ultimo comma, c.p.c.

  Nell'ipotesi di "doppia conforme" (che ricorre nel caso di specie), il ricorso per cassazione proposto per il motivo di cui al n. 5) dell'art. 360 c.p.c. è inammissibile, ai sensi dell'art. 348-ter, ultimo comma, cod.proc.civ., se non indica le ragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione di primo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrando che esse sono tra loro diverse.

  Quando la decisione di primo grado e quella d’appello sono conformi, la censura di omesso esame di un fatto decisivo non è ammissibile senza l’indicazione delle rispettive ragioni fattuali e la dimostrazione che siano diverse.

• Art. 60 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  In materia di notificazione degli atti di imposizione tributaria e degli effetti di questa sull'osservanza dei termini, previsti dalle singole leggi d'imposta, di decadenza dal potere impositivo, il principio della scissione soggettiva degli effetti della notificazione, sancito per gli atti processuali dalla giurisprudenza costituzionale, e per gli atti tributari dall'art. 60 del d.P.R. n. 600 del 1973, trova sempre applicazione, a ciò non ostando né la peculiare natura recettizia di tali atti, né la qualità del soggetto deputato alla loro notificazione: ne consegue che, per il rispetto del termine di decadenza cui è assoggettato il potere impositivo, assume rilevanza la data nella quale l'ente ha posto in essere gli elementi necessari ai fini della notifica dell'atto e non quella, eventualmente successiva, di conoscenza dello stesso da parte del contribuente.

  Per verificare il rispetto del termine di decadenza dell’azione impositiva, gli effetti della notifica si scindono: rileva per l’Amministrazione il momento in cui essa compie gli adempimenti necessari alla spedizione, non la successiva ricezione da parte del contribuente.

• Art. 34, comma 1, del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Ai fini tributari, la divisione senza conguagli ha natura dichiarativa, come si evince dall'art. 34, comma 1, del d.p.r. n. 131 del 1986, art. 34, (alla cui stregua "La divisione, con la quale ad un condividente sono assegnati beni per un valore complessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune, è considerata vendita limitatamente alla parte eccedente").

  La divisione è dichiarativa quando a ciascun condividente vengono assegnati beni entro il valore della quota spettante; l’effetto traslativo e il trattamento come vendita riguardano soltanto l’eventuale eccedenza.

• Art. 3 della tariffa, parte prima, allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131

  Da tale natura dichiarativa consegue l'applicazione dell'imposta di registro nella misura (proporzionale) prevista dal d.p.r. n. 131 del 1986, art. 3, parte prima, della Tariffa allegata.

  Secondo la decisione, l’atto di divisione senza conguagli avente a oggetto azioni è assoggettato all’imposta proporzionale prevista da questa disposizione, poiché non costituisce una negoziazione di titoli.

• Art. 5, comma 2, lett. a), della direttiva 2008/7/CE

  Alla luce di tali considerazioni l'avviso in esame non presenta alcun profilo di contrasto con l'art. 5, comma 2, lett. a, della direttiva 2008/7/CE, ai sensi del quale gli Stati membri non assoggettano ad alcuna imposizione indiretta, sotto qualsiasi forma, le seguenti operazioni: a) la creazione, l'emissione, l'ammissione in borsa, la messa in circolazione o la negoziazione di azioni, di quote sociali o titoli della stessa natura, nonché di certificati di tali titoli, quale che sia il loro emittente, atteso che la natura meramente dichiarativa della divisione ne esclude la riconducibilità alla categoria degli atti di negoziazione.

  L’esenzione unionale per le operazioni su azioni e titoli non si estende alla divisione meramente dichiarativa della comunione, quando le assegnazioni rispettano le quote e non producono un trasferimento.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  In caso di rigetto del ricorso per cassazione, sussistono i presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per il ricorso, se dovuto.

Massime di principio

• Se una divisione ereditaria assegna a ciascun condividente beni o titoli corrispondenti alla propria quota e non vi sono conguagli che determinino un’eccedenza, l’atto ha natura dichiarativa: non realizza, di per sé, una negoziazione o un trasferimento di azioni e non beneficia per questo solo fatto dell’esenzione prevista dalla direttiva 2008/7/CE.
• Se un condividente riceve beni di valore superiore alla quota spettante, l’eccedenza può essere trattata come vendita ai fini dell’imposta di registro; occorre quindi verificare concretamente le quote e i valori attribuiti.
• Per stabilire se l’Amministrazione ha rispettato il termine di decadenza per notificare un atto impositivo, conta la data in cui ha compiuto gli adempimenti necessari alla spedizione, non necessariamente quella di ricezione dell’atto da parte del contribuente.
• In cassazione, censure che denunciano contemporaneamente violazioni di legge, vizi processuali e omesso esame devono essere formulate in modo da permettere l’individuazione e l’esame autonomo di ciascun profilo.
• In presenza di doppia conforme, una censura basata sull’omesso esame di un fatto decisivo deve indicare le diverse ragioni fattuali delle due decisioni di merito; altrimenti è inammissibile.