Sentenza del 20/07/2022 n. 22727 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Contestazione per mancato assolvimento dell'IVA mediante il meccanismo del reverse charge sugli acquisti di rottami ferrosi da soggetti indicati come privati (in realtà operatori soggetti a IVA). L'Amministrazione ha ritenuto le operazioni soggettivamente inesistenti e ha irrogato sanzioni per il mancato versamento dell'IVA e per l'utilizzo indebito della detrazione.

La decisione

Le Sezioni Unite della Corte di Cassazione hanno rigettato il ricorso di VM Metalli. È stato confermato che, nel caso concreto, la società non ha applicato il reverse charge né assolto l'IVA e che le operazioni erano soggettivamente inesistenti. Le Sezioni Unite hanno precisato che la riduzione sanzionatoria prevista dall'ultima parte dell'art. 6, comma 9-bis.3 del D.Lgs. n. 471/1997 (introdotto dal D.Lgs. n. 158/2015) si applica esclusivamente alle ipotesi in cui l'inversione contabile sia stata applicata a operazioni astrattamente esenti, non imponibili o non soggette ad imposta, non alle operazioni inesistenti astrattamente imponibili per le quali è escluso il diritto alla detrazione. Pertanto, per le operazioni inesistenti imponibili rimane applicabile il regime sanzionatorio aggravato dell'art. 6, comma 1 (sanzione proporzionale elevata). È comunque chiarito che, in assenza di prova dell'elemento psicologico (fraudolento) e se ricorrono i requisiti sostanziali per la detrazione, alcune ipotesi soggettivamente inesistenti potrebbero rientrare nell'ambito di applicazione dell'art. 6, comma 9-bis.3.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 471/1997, art. 6

  comma 1; commi 9-bis, 9-bis.1, 9-bis.2, 9-bis.3 (testo novellato dal D.Lgs. n. 158/2015)

  Disciplina il regime sanzionatorio per violazioni connesse all'IVA e, nello specifico, distingue le sanzioni per omissioni nel reverse charge (misure fisse e proporzionali) e prevede l'espunzione del debito e della detrazione per i casi di applicazione del reverse charge a operazioni esenti/non imponibili; la parte finale del 9-bis.3 prevede una sanzione ridotta (5-10%) per operazioni inesistenti solo se l'inversione contabile è stata applicata e le operazioni sono astrattamente esenti/non imponibili.

• D.Lgs. n. 158/2015, art. 15

  novellazione del D.Lgs. n. 471/1997, art. 6

  Ha modificato le sanzioni in materia IVA introducendo i commi 9-bis e successivi e prevedendo, tra l'altro, la disciplina citata al comma 9-bis.3; ma la Corte interpreta tale novella in modo tale da non estenderne la parte più favorevole alle inesistenze imponibili.

• D.L. n. 269/2003, art. 35 (conv. L. n. 326/2003)

  disciplinava il reverse charge per le cessioni di rottami ferrosi

  Norma che impone il meccanismo dell'inversione contabile per le cessioni di rottami ferrosi: il cessionario soggetto passivo è tenuto ad integrare la fattura e assolvere l'IVA.

• D.Lgs. n. 74/2000, art. 1, comma 1, lett. a)

  definizione di fatture o documenti per operazioni inesistenti

  Fornisce la definizione normativa di fatture per operazioni inesistenti (fatture emesse per operazioni non realmente effettuate o riferite a soggetti diversi dai reali).

• D.P.R. n. 633/1972 (art. 19, art. 21, art. 26)

  Richiamate per i principi di detraibilità dell'IVA (art. 19), obblighi di fatturazione (art. 21) e norme sulla detrazione/recupero dell'imposta (art. 26); la Corte sottolinea che la detrazione richiede il rispetto dei requisiti sostanziali e formali e che la frode impedisce la detrazione.

• Direttiva 2006/112/CE (e giurisprudenza Corte di Giustizia UE, es. Ferimet, EN.SA, Halifax)

  Principi UE: il diritto alla detrazione è subordinato alla reale effettuazione dell'operazione e al rispetto dei requisiti sostanziali; gli Stati membri devono prevenire le frodi e possono negare la detrazione in presenza di frode o abuso; la giurisprudenza UE ha influenzato l'interpretazione restrittiva italiana sulle inesistenze e la perdita del diritto alla detrazione.

Massime di principio

• La riduzione sanzionatoria prevista dall'art. 6, comma 9-bis.3 si applica solo quando l'inversione contabile è stata effettivamente applicata dal cessionario e l'operazione, se inesistente, è astrattamente esente, non imponibile o non soggetta a imposta: in tali casi vanno neutralizzati debito e detrazione e la sanzione è ridotta.
• Le operazioni inesistenti che risultano astrattamente imponibili (cioè avrebbero dovuto scontare IVA) non possono beneficiare della riduzione: per queste si applica il regime sanzionatorio generale (art. 6, comma 1) con sanzioni proporzionali elevate, salvo che non manchi prova dell'elemento psicologico e ricorrano i requisiti per la detrazione.
• L'assolvimento dell'IVA da parte di soggetti successivi nella catena (pagamento posteriore o applicazione del reverse charge da parte di altro acquirente) non esonera il soggetto destinatario della contestazione: rileva solo l'assolvimento da parte del cedente o del cessionario della medesima operazione contestata.
• Per poter invocare la riduzione è necessario che il contribuente abbia effettivamente applicato l'inversione contabile o che risulti la concreta assunzione dell'onere d'imposta nell'ambito della stessa operazione; mere vicende traslative successive non sanano omissioni anteriori.
• Se le plurime violazioni sono di natura sostanziale (mancato versamento dell'imposta), non opera il cumulo giuridico agevolato per violazioni formali: il cumulo si applica solo a violazioni formali omogenee che non incidono sull'ammontare dell'imposta.
• In presenza di dubbi sull'elemento psicologico (assenza di prova di consapevolezza fraudolenta), il giudice deve valutare caso per caso: l'assenza di prova del dolo può consentire, in casi particolari, di rientrare nella previsione più favorevole se ricorrono i requisiti sostanziali per la detrazione.
• Dal punto di vista probatorio, il contribuente deve dimostrare che il fornitore era un reale soggetto passivo e che non era consapevole di partecipare a una frode; in mancanza, il diritto alla detrazione è negato e si applicano sanzioni proporzionali severe.