Cassazione Civile, Ordinanza n. 26383/2022 del 07/09/2022

Esito

La controversia

Un contribuente aveva impugnato una cartella di pagamento relativa a IRPEF su redditi soggetti a tassazione separata, riferiti al trattamento di fine rapporto erogato da una società nell’anno 2006. La CTP aveva accolto il ricorso e la CTR Sicilia aveva rigettato l’appello dell’Agenzia delle Entrate, ritenendo che il contribuente fosse già stato tassato in Germania, Stato di residenza dal 2004, e che quindi non potesse essere nuovamente tassato in Italia per il medesimo reddito di lavoro dipendente. L’Agenzia ha proposto ricorso per cassazione deducendo la violazione dell’art. 23, comma 3, lett. a), TUIR, sostenendo che la CTR non avesse considerato la prevalenza del criterio della residenza in Italia del datore di lavoro e, comunque, che non avesse distinto la quota di TFR maturata nei periodi di lavoro prestati in Italia, che doveva rimanere imponibile in Italia.

La decisione

La Corte ha accolto il ricorso nei limiti indicati, cassando la sentenza impugnata e rinviando alla CTR Sicilia in diversa composizione. Ha affermato che il TFR è un credito a maturazione progressiva, anno per anno, e che ai fini fiscali occorre distinguere la quota maturata per lavoro svolto in Italia da quella riferibile al periodo di lavoro all’estero. La CTR aveva errato escludendo da tassazione anche la parte di TFR maturata durante gli anni in cui il contribuente aveva lavorato in Italia. Il rinvio è stato disposto anche per la regolazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• art. 23, comma 2, lett. a), d.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  indipendentemente dalle condizioni di cui alle lettere c), d), e) e f) del comma 1, si considerano prodotti nel territorio dello Stato, se corrisposti dallo Stato, da soggetti residenti nel territorio dello Stato o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti: a) le pensioni, gli assegni adesse assimilati e le indennità di fine rapporto di cui alle lettere a), c), d), e) e f) del comma 1 dell'articolo 17

  La norma prevede l’imponibilità in Italia del TFR corrisposto da datore di lavoro residente in Italia, ma deve essere coordinata con le convenzioni contro le doppie imposizioni e non consente di escludere la tassazione della quota di TFR maturata in Italia per prestazioni lavorative svolte nel territorio dello Stato.

• art. 15 della Convenzione Italia-Germania

  Per le remunerazioni da lavoro dipendente, il criterio decisivo è quello della residenza fiscale del percipiente al momento della corresponsione e del luogo di svolgimento dell’attività lavorativa che ha generato gli emolumenti; le remunerazioni sono imponibili nello Stato in cui l’attività è svolta.

• art. 2120 c.c.

  Il trattamento di fine rapporto matura anno per anno in relazione al lavoro prestato e alla retribuzione, come retribuzione differita, e non nasce solo alla cessazione del rapporto.

• art. 17 d.P.R. n. 917 del 1986

  È richiamato come norma cui rinvia l’art. 23 TUIR per le indennità di fine rapporto.

• art. 3, comma 3, d.P.R. n. 917 del 1986

  Il TFR relativo ad annualità di retribuzione corrisposte per lavoro prestato all’estero beneficia del regime di non assoggettamento a IRPEF previsto per i redditi di lavoro dipendente prestato all’estero.

• art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È il parametro del motivo di ricorso per denunciata violazione di legge.

Massime di principio

• Il trattamento di fine rapporto ha natura di retribuzione differita e matura progressivamente anno per anno, sicché ai fini fiscali va ripartito in base ai periodi di effettiva prestazione lavorativa cui si riferisce.
• In presenza di convenzioni contro le doppie imposizioni, la disciplina interna sull’imponibilità dei redditi deve essere coordinata con la norma pattizia, che può derogare alla regola interna.
• Quando un emolumento deriva da attività lavorativa svolta in più Stati, occorre distinguere la quota riferibile al lavoro prestato in ciascun Paese per stabilire il corretto regime impositivo.
• Non è corretto escludere integralmente da tassazione in Italia il TFR solo perché il percettore era residente all’estero al momento dell’erogazione, se parte del credito si è formata per lavoro svolto in Italia.

Come è indicizzato