Sentenza del 20/12/2024 n. 33502 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda gli avvisi di accertamento relativi agli anni 2004-2007, emessi per interessi che A.A. avrebbe percepito su capitali detenuti in Svizzera e non dichiarati. Il contribuente aveva affidato all’avvocato B.B. capitali per circa 1.650.000 euro, ereditati dal nonno, e sosteneva che questi se ne fosse appropriato. Ha contestato: l’efficacia dello scudo fiscale, al quale aveva aderito per soli 10.000 euro; la percezione di redditi negli anni 2006-2007 e la valutazione degli indizi; la decadenza dell’Amministrazione dai termini di accertamento per il 2004-2005; la qualificazione degli introiti del 2007 come redditi di capitale, tassati al 27% anziché come redditi diversi al 12,50%; l’applicazione delle sanzioni per dichiarazione infedele; infine, la mancata applicazione della disciplina sanzionatoria sopravvenuta più favorevole. La CTP di Varese aveva annullato gli accertamenti per il 2006 e 2007, ritenendo non provata la percezione degli interessi in quegli anni; la CTR della Lombardia aveva invece respinto l’appello principale del contribuente e accolto quello incidentale dell’Agenzia, confermando gli avvisi.

La decisione

La Cassazione ha accolto soltanto il settimo motivo, relativo al principio del favor rei e alla rideterminazione delle sanzioni alla luce del D.Lgs. n. 158 del 2015. Ha respinto gli altri motivi: lo scudo fiscale copriva esclusivamente i 10.000 euro regolarizzati, non i capitali eccedenti; gli indizi raccolti, tra cui la documentazione sugli investimenti, le istruzioni relative al conto svizzero e l’ammissione di interessi ricevuti nel 2004 e 2005, erano stati valutati dal giudice di merito e non potevano essere rivalutati in Cassazione; la mancata dichiarazione delle attività estere comportava la presunzione di evasione e il raddoppio dei termini; per il 2007 era corretta la qualificazione dei proventi come redditi di capitale; la tesi dell’assenza di redditi, non provata, non escludeva le sanzioni. La Corte ha cassato la sentenza della CTR limitatamente alla questione sanzionatoria e ha rinviato alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, che dovrà verificare la disciplina più favorevole applicabile e valutare anche la questione di legittimità costituzionale sollevata in memoria in relazione all’art. 5 del D.Lgs. n. 87 del 2024. Al giudice di rinvio è stata affidata anche la regolazione delle spese del giudizio di Cassazione. La pretesa tributaria principale è quindi rimasta ferma, mentre la sola quantificazione e disciplina delle sanzioni è stata rimessa a nuovo esame.

Norme richiamate

• Art. 14, comma 1, del D.L. n. 350 del 2001

  Lo scudo fiscale, invero, preclude l'accertamento tributario "limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio".

  La preclusione all’accertamento riguarda soltanto gli imponibili corrispondenti alle somme o attività effettivamente regolarizzate. Nel caso concreto lo scudo dichiarato per 10.000 euro non proteggeva i capitali esteri eccedenti.

• Art. 12, commi 2-bis e 2-ter, del D.L. n. 78 del 2009

  Operava pertanto la presunzione di evasione ed il raddoppio dei termini di accertamento dipendente dalla presentazione di una dichiarazione dei redditi infedele, in applicazione delle disposizioni di cui all'art. 12 del Dl. n. 78 del 2009, commi 2 bis e 2 ter, che sono retroattive.

  La mancata indicazione nella dichiarazione delle attività finanziarie estere attiva, secondo la decisione, la presunzione di evasione e il raddoppio dei termini di accertamento; la disciplina è ritenuta applicabile retroattivamente.

• Art. 44, comma 1, lettera h), del D.P.R. n. 917 del 1986 (TUIR)

  L'Agenzia delle Entrate qualificato gli interessi quale reddito da capitale ( art. 44 , comma 1, lett. h) del Tuir ), appare corretta ed immeritevole di censura.

  Per l’anno 2007 i proventi contestati sono stati correttamente qualificati come redditi di capitale; la diversa qualificazione adottata dall’Ufficio per annualità precedenti non vincola l’Amministrazione per un diverso periodo d’imposta.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 1, commi 2 e 3

  La Corte ha respinto la censura che escludeva le sanzioni sul presupposto che i redditi non fossero stati percepiti: tale mancata percezione non era stata dimostrata. La questione sanzionatoria è stata tuttavia rimessa al giudice di rinvio per la verifica della disciplina sopravvenuta più favorevole.

• D.Lgs. n. 158 del 2015

  Lo ius superveniens risulta peraltro vigente in relazione a tutti i giudizi ancora in corso (cfr. Cass. sez. V, 30.3.2021, n. 8716), ed è compito innanzitutto del giudice del merito pronunziarsi sul se debba applicarsi al contribuente una disciplina sanzionatoria più favorevole.

  La disciplina sanzionatoria sopravvenuta deve essere considerata nei giudizi ancora pendenti e il giudice di merito deve accertare se, nel caso concreto, comporti un trattamento più favorevole; non ne deriva automaticamente una riduzione generalizzata delle sanzioni.

• Art. 5 del D.Lgs. n. 87 del 2024

  Inoltre, verificato quale sia la corretta sanzione applicabile, in considerazione del disposto di cui al D.Lgs. n. 158 del 2015, occorrerà anche valutare la questione di legittimità costituzionale sollevata dal ricorrente in memoria, in relazione alle previsioni di cui all' art. 5 del D.Lgs. n. 87 del 2024.

  Il giudice di rinvio, dopo aver individuato la sanzione applicabile secondo la disciplina più favorevole, dovrà valutare la questione di legittimità costituzionale sollevata dal contribuente con riferimento a questa disposizione.

Massime di principio

• Lo scudo fiscale protegge soltanto le somme o attività effettivamente oggetto di regolarizzazione: l’adesione per un importo limitato non impedisce l’accertamento su capitali esteri ulteriori.
• La mancata dichiarazione di attività finanziarie detenute all’estero può attivare la presunzione di evasione e il raddoppio dei termini di accertamento, secondo la disciplina applicabile al caso.
• In Cassazione non è normalmente possibile ottenere una nuova valutazione del peso degli indizi o delle prove già esaminati dal giudice di merito; occorre indicare un preciso errore di diritto o un’omissione rilevante nei limiti consentiti.
• La mancata prova dell’appropriazione dei capitali da parte dell’intermediario non basta a dimostrare che il contribuente non abbia percepito interessi: la percezione può essere desunta dagli elementi documentali e dalle ammissioni valutati nel processo.
• La qualificazione fiscale dei proventi va verificata per ciascun periodo d’imposta e in base alla loro natura; la qualificazione adottata dall’Ufficio per altri anni non è vincolante.
• Nei giudizi ancora pendenti il giudice deve verificare se le norme sanzionatorie sopravvenute siano più favorevoli nel caso concreto; l’eventuale rideterminazione delle sanzioni non comporta automaticamente la caducazione dell’imposta accertata.