Cassazione Civile, Ordinanza n. 28742/2024 del 07/11/2024

Esito

La controversia

A un contribuente proprietario di un immobile a uso diverso dall'abitativo veniva notificato un avviso di accertamento IRPEF per l'anno 2009, con recupero a tassazione dei canoni di locazione relativi all'immobile, ritenuti dovuti fino alla data di effettivo rilascio del bene da parte dell'occupante. Il contribuente impugnava l'atto sostenendo che, già in data 30 giugno 2009, il Tribunale aveva convalidato lo sfratto per morosità intimato al conduttore e che, per effetto della clausola risolutiva espressa inserita nel contratto, il rapporto locatizio doveva considerarsi cessato da quel momento; di conseguenza, i canoni successivi non sarebbero stati più dovuti e non avrebbero potuto essere tassati. Contestava inoltre la pretesa dell'Ufficio di tassare i canoni fino al rilascio dell'immobile, nonostante non fossero percepiti, e deduceva l'erronea determinazione del reddito imponibile in combinazione con la rendita catastale. In cassazione il contribuente censurava, con il primo motivo, la violazione degli artt. 1453, 1455 e 1456 c.c., assumendo che la convalida di sfratto e la clausola risolutiva avessero già estinto il contratto; con il secondo motivo denunciava la violazione degli artt. 26 e 37 TUIR, sostenendo che, cessato il rapporto locatizio, non esisterebbe più alcun canone tassabile, indipendentemente dalla natura abitativa o non abitativa dell'immobile, e invocando l'orientamento seguito dopo la sentenza della Corte costituzionale n. 362/2000.

La decisione

La Corte di cassazione ha ritenuto fondato il secondo motivo di ricorso. Ha affermato che, per gli immobili locati ad uso diverso da quello abitativo, i canoni di locazione costituiscono reddito fondiario tassabile finché il contratto di locazione resta in vita; quando intervenga una causa di cessazione del rapporto, quale la risoluzione o un provvedimento di convalida di sfratto per morosità, il riferimento al canone locativo non è più praticabile e torna applicabile la regola generale del reddito catastale. Poiché la CTR aveva invece ritenuto tassabili i canoni maturati dopo la convalida di sfratto e fino al rilascio dell'immobile, la sentenza è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, per nuovo esame conformemente ai principi enunciati. Il primo motivo è stato assorbito. Le spese del giudizio di legittimità sono state rimesse al giudice di rinvio.

Norme richiamate

• art. 1453 c.c.

  richiamato dal ricorrente come norma sulla risoluzione per inadempimento, ma la Corte non ne fonda la decisione, che si concentra sulla disciplina fiscale del reddito fondiario e sulla cessazione del contratto.

• art. 1455 c.c.

  richiamato dal ricorrente in relazione alla gravità dell'inadempimento; non costituisce la ratio decidendi.

• art. 1456 c.c.

  richiamato dal ricorrente per sostenere l'efficacia della clausola risolutiva espressa; la Corte ricorda che la risoluzione per clausola risolutiva espressa è tra le cause che fanno cessare il riferimento al canone locativo.

• art. 26 D.P.R. n. 917 del 1986

  I redditi fondiari concorrono, indipendentemente dalla percezione, a formare il reddito complessivo dei soggetti che possiedono gli immobili a titolo di proprietà, enfiteusi, usufrutto o altro diritto reale, salvo quanto stabilito dall’art. 30, per il periodo di imposta in cui si è verificato il possesso. I redditi derivanti da contratti di locazione di immobili ad uso abitativo, se non percepiti, non concorrono a formare il reddito dal momento della conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore.

  per gli immobili locati a uso diverso dall'abitativo, il canone è tassabile solo finché il contratto è in vita; dopo la cessazione del rapporto o la convalida di sfratto non è più parametrabile al canone, ma torna la regola generale del reddito fondiario catastale.

• art. 37 D.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato dal ricorrente nel quadro del TUIR; la Corte lo evoca solo come norma del sistema catastale/fondiario, senza autonoma analisi.

• art. 8, comma 5, L. n. 431 del 1998

  norma che introduce la deroga per i soli immobili abitativi; la Corte esclude che si applichi alle locazioni a uso diverso da quello abitativo.

• art. 380-bis.1 c.p.c.

  richiamato per la trattazione camerale del ricorso.

• art. 384, comma 2, c.p.c.

  richiamato come base per la cassazione con rinvio.

• art. 62, comma 2, D.Lgs. n. 546 del 1992

  richiamato per il rinvio al giudice tributario di secondo grado e per le spese.

• art. 385, comma 3, c.p.c.

  richiamato per la regolazione delle spese in sede di rinvio.

• Corte cost. n. 362/2000

  viene valorizzata per affermare che il canone locativo può costituire base imponibile solo finché il contratto è in vita; cessato il rapporto, torna applicabile il criterio ordinario catastale.

Massime di principio

• Nel reddito fondiario degli immobili locati, il criterio del canone contrattuale opera in modo eccezionale e solo finché il contratto di locazione è vigente; cessato il rapporto per risoluzione o per convalida di sfratto, non è più dovuta la tassazione sul canone locativo.
• Per le locazioni ad uso diverso da quello abitativo non si applica la deroga prevista per le locazioni abitative dall'art. 8, comma 5, L. n. 431/1998; tuttavia, una volta cessato il contratto, il reddito non può essere comunque parametrato a canoni non più dovuti.
• Quando il rapporto locatizio si è estinto per una causa di risoluzione o per un provvedimento di convalida di sfratto per morosità, l'eventuale somma corrisposta o dovuta per il periodo successivo ha natura diversa dal canone di locazione e non può essere trattata come reddito da locazione ai fini dell'imposizione fondiaria.
• In presenza di convalida di sfratto per morosità, il giudice tributario deve verificare la permanenza in vita del contratto al fine di stabilire fino a quale momento il canone resti fiscalmente rilevante.

Come è indicizzato