Sentenza del 26/08/2024 n. 23122 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Gli avvisi di accertamento riguardavano le annualità 2005-2010 e recuperavano circa 3.500.000 euro di imposte, con sanzioni prossime a 12.000.000 euro. Per l’IVA degli anni 2006-2010 l’Ufficio contestava la partecipazione della società a operazioni soggettivamente inesistenti, realizzate tramite società cartiere che acquistavano merci intracomunitarie senza IVA e le rivendevano in Italia senza versare l’imposta; per le imposte dirette degli anni 2007-2009 contestava l’inerenza di costi. La società ha dedotto in Cassazione, da un lato, l’omesso esame di elementi difensivi e probatori sul proprio coinvolgimento nella frode e, dall’altro, la violazione del ne bis in idem, sostenendo che le sanzioni fiscali si aggiungessero alla pena patteggiata dal suo legale rappresentante per i medesimi fatti. L’Agenzia, con ricorso incidentale, ha contestato lo scomputo dal debito IVA 2008-2009 di 1.168.717,51 euro già confiscati per equivalente in sede penale.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato sia il ricorso principale sia quello incidentale. Il primo motivo della società è stato dichiarato inammissibile: la censura chiedeva una nuova valutazione degli indizi, non denunciava l’omesso esame di un fatto storico decisivo secondo l’art. 360, n. 5, c.p.c.; inoltre operava la doppia conforme, poiché appello e primo grado si fondavano sulle stesse ragioni di fatto. La Corte ha rilevato che gli indizi comprendevano i rapporti con le cartiere, la rilevanza degli acquisti da tali società e la mancanza di prova delle cautele adottate. Il secondo motivo è stato rigettato: la sanzione penale era stata inflitta al legale rappresentante, mentre quelle tributarie erano rivolte alla società; inoltre non erano stati dimostrati i presupposti per ravvisare una violazione del ne bis in idem, inclusi i requisiti di coordinamento materiale e temporale dei procedimenti e di proporzionalità complessiva. È stato rigettato anche il ricorso incidentale dell’Agenzia: la confisca per equivalente di 1.168.717,51 euro, riferibile al debito IVA 2008-2009, doveva essere considerata nel recupero del credito fiscale, per evitare una duplicazione della riscossione e un ingiustificato arricchimento dell’Erario; non era decisivo che la somma fosse stata versata dal legale rappresentante. La sentenza impugnata, pronunciata dalla Commissione tributaria regionale della Lombardia, resta quindi confermata. Spese compensate per reciproca soccombenza. È stato dato atto dei presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente principale, se dovuto.

Norme richiamate

• Art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c.

  Con la nuova formulazione del n. 5 dunque, lo specifico vizio denunciabile per cassazione deve essere relativo all'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, e che, se esaminato, avrebbe potuto determinare un esito diverso della controversia.

  Il motivo di ricorso per omesso esame richiede l’indicazione di un fatto storico, discusso e decisivo, non è sufficiente lamentare che il giudice non abbia esaminato singole prove o argomentazioni difensive quando il fatto rilevante è stato comunque considerato.

• Art. 360, quarto comma, c.p.c. (doppia conforme; già art. 348-ter, comma 5, c.p.c.)

  Il motivo è inammissibile anche perché la sentenza d'appello è fondata sulle medesime ragioni di fatto, poste a base della decisione di primo grado, così che esso viola il principio della cd. "doppia conforme", previsto prima dall' art. 348 ter , comma 5, cod. proc. civ., regola ora rinnovata nell' art. 360 , quarto comma, cod. proc. civ.

  La censura motivazionale di fatto è preclusa quando la decisione d’appello conferma quella di primo grado sulla base delle medesime ragioni fattuali.

• Art. 4 del Protocollo n. 7 CEDU

  È dunque possibile il cumulo di due sanzioni in presenza di determinate condizioni di collegamento tra i due procedimenti, così che questi devono essere paralleli e integrati sotto l'aspetto sia sostanziale che temporale.

  Il cumulo di sanzioni di natura sostanzialmente penale non viola automaticamente il ne bis in idem: occorre valutare caso per caso l’identità del fatto e se i procedimenti siano sufficientemente coordinati sul piano sostanziale e temporale, oltre alla prevedibilità e proporzionalità della risposta punitiva complessiva.

• Art. 50 della Carta dei diritti fondamentali dell’Unione europea

  In particolare ha affermato che l'ipotesi del cumulo delle sanzioni, penali e amministrative di natura penale, non viola l'art. 50 cit., al più rappresentando una limitazione del diritto al ne bis in idem, purché siano rispettate determinate condizioni.

  Il cumulo può essere ammesso se le discipline perseguono scopi complementari, riguardano aspetti diversi della condotta, sono chiare e prevedibili e assicurano proporzionalità tra sanzioni e obiettivi perseguiti.

• Art. 649 c.p.p.

  In linea con la giurisprudenza EDU la Corte Costituzionale ha dichiarato l'illegittimità dell' art. 649 c.p.p., in relazione all' art. 4 del Protocollo n. 7 alla CEDU, nella parte in cui esclude che il fatto sia il medesimo per la sola circostanza che esiste un concorso formale tra il reato già giudicato con sentenza irrevocabile e il reato per il quale è iniziato un nuovo processo.

  Nel valutare il ne bis in idem, la medesima identità del fatto non può essere esclusa per la sola diversità formale delle fattispecie o per la presenza di concorso formale: rilevano le caratteristiche storico-naturalistiche della condotta, dell’evento e del nesso causale.

• Art. 20 del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  La prima ragione del limite interpretativo avvertito dalla Cassazione è dovuta innanzitutto alle regole procedimentali dettate dagli artt. 20 e 21 del D.Lgs. n. 74. L'art. 20 afferma il principio di autonomia dei due processi (penale e tributario), avendo scelto il Legislatore la regola del "doppio binario" procedimentale, con esclusione della sospensione del processo tributario in pendenza di quello penale.

  Il procedimento tributario e quello penale seguono, in via ordinaria, percorsi autonomi e la pendenza del procedimento penale non comporta la sospensione di quello tributario; tale autonomia non risolve da sola la questione del ne bis in idem, che va verificata secondo i criteri convenzionali.

• Art. 21 del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  In coerenza logica l'art. 21 cit. prevede che l'Amministrazione finanziaria irroghi le sanzioni amministrative per le violazioni tributarie fatte oggetto della notizia di reato, anche se non sono eseguibili, salva l'ipotesi di archiviazione o proscioglimento per esclusione della rilevanza penale del fatto.

  La disciplina consente l’irrogazione delle sanzioni amministrative anche per violazioni oggetto di notizia di reato, pur prevedendo limiti alla loro esecuzione; il doppio binario va comunque valutato alla luce delle garanzie sul ne bis in idem.

• Art. 12-bis, comma 2, del D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  D'altronde, l' art. 12 bis , comma 2, del D.Lgs. n. 74 del 2000 prevede che la confisca non operi "per la parte che il contribuente si impegna a versare all'Erario", anche in presenza di sequestro, e che in "caso di mancato versamento la confisca e sempre disposta". Così che risulta che la previsione è espressione di un principio di alternatività tra misura confiscatoria e recupero del tributo, carente di una base normativa sino all'introduzione della suddetta regola.

  La disposizione esprime un rapporto di alternatività tra confisca e recupero del tributo: il versamento o l’impegno formale a pagare all’Erario rileva per evitare una duplicazione della soddisfazione del medesimo credito fiscale.

• Art. 13, comma 1-quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115

  Ai sensi dell' art. 13 , comma 1 quater, D.P.R. 30 maggio 2002, n. 115 dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato, nella misura pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis del medesimo articolo 13, se dovuto.

  In caso di rigetto del ricorso, il giudice dà atto dei presupposti processuali per il versamento di un ulteriore contributo unificato pari a quello dovuto per l’impugnazione, se dovuto.

Massime di principio

• In Cassazione, contestare la valutazione degli indizi o la mancata considerazione di singole prove non basta per denunciare omesso esame: occorre individuare un fatto storico, discusso e decisivo, che il giudice abbia effettivamente trascurato. La Cassazione non è un nuovo giudizio sul merito delle prove.
• Quando appello e primo grado decidono sulla base delle stesse ragioni fattuali, la doppia conforme limita la possibilità di censurare in Cassazione la ricostruzione dei fatti.
• Nelle frodi IVA, la regolarità formale delle fatture, il pagamento e la consegna della merce non dimostrano da soli la buona fede dell’acquirente. Il contribuente deve adottare e poter documentare misure ragionevoli di verifica, commisurate agli indizi e alla complessità della frode; il coinvolgimento può essere provato anche mediante presunzioni.
• Per invocare il ne bis in idem in presenza di sanzioni tributarie e penali, non basta che le sanzioni siano elevate o riguardino vicende collegate: occorre verificare la natura sostanzialmente penale, l’identità storico-materiale del fatto, i soggetti colpiti e il coordinamento concreto dei procedimenti, nonché la proporzionalità complessiva della risposta punitiva.
• Una confisca per equivalente collegata al profitto tributario già acquisita dall’Erario può incidere sul recupero del medesimo debito fiscale: il credito non può essere riscosso una seconda volta solo perché la confisca è stata eseguita nei confronti del legale rappresentante anziché della società, se la somma ha già soddisfatto quel debito.