Cassazione Civile, Ordinanza n. 27735/2021 del 12/10/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento con cui l'Ufficio contestava a una società l'omessa contabilizzazione, nel periodo d'imposta 2007, di una fattura emessa nel gennaio 2008 per una fornitura di beni mobili eseguita nel dicembre 2007, nonché di due note di credito emesse nel 2008 relative a resi e storni di operazioni del 2007. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso della società; in appello la Commissione regionale aveva invece rigettato l'impugnazione dell'Ufficio, ritenendo, per la fattura, che il momento fiscalmente rilevante fosse il superamento del collaudo e non la consegna, e, per le note di credito, che l'Ufficio non avesse provato la mancata regolarizzazione contabile entro il 31/12/2007. L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione con due motivi: (1) violazione dell'art. 109 d.P.R. 917/1986 per avere la CTR applicato un criterio temporale non conforme alla competenza fiscale dei ricavi nelle cessioni di beni mobili; (2) violazione dell'art. 2697 c.c. per erronea ripartizione dell'onere della prova, sostenendosi che, una volta allegati dall'Ufficio gli elementi fattuali fondanti la ripresa, spettasse al contribuente dimostrare una diversa imputazione temporale dei componenti di reddito.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi di ricorso, ritenendo che la CTR avesse errato sia nell'individuazione del momento di competenza fiscale del ricavo relativo alla cessione di beni mobili, sia nella distribuzione dell'onere probatorio. In particolare, la Corte ha affermato che, per i beni mobili, i corrispettivi si considerano conseguiti alla data della consegna o della spedizione, salvo diversa rilevanza prevista dalla legge; nel caso concreto l'Ufficio aveva documentato che la merce era stata spedita/consegnata nel 2007, sicché la CTR non poteva collocare l'effetto traslativo in un momento successivo e incerto come il collaudo. Quanto alle note di credito, la Corte ha ritenuto che, allegati dall'Ufficio gli elementi di fatto idonei a sostenere la ripresa, spettasse al contribuente provare una diversa imputazione temporale dei componenti di reddito. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale della Puglia, in diversa composizione, anche per le spese.

Norme richiamate

• art. 109 d.P.R. 917/1986

  "i ricavi, le spese e gli altri componenti positivi e negativi [...] concorrono a formare il reddito nell'esercizio di competenza"; "i corrispettivi delle cessioni si considerano conseguiti [...] alla data della consegna o della spedizione per i beni mobili"

  Il criterio di competenza è inderogabile; per le cessioni di beni mobili il ricavo si considera realizzato alla data di consegna o spedizione, non al momento del collaudo o a un diverso evento successivo non previsto dalla norma.

• art. 1510 c.c.

  "salvo patto o uso contrario, se la cosa venduta deve essere trasportata da un luogo all'altro il venditore si libera dall'obbligo della consegna rimettendo la cosa al vettore o allo spedizioniere"

  La consegna rilevante, nel caso di vendita con trasporto, coincide con la rimessione della cosa al vettore o allo spedizioniere, richiamata dalla Corte per corroborare il criterio fiscale della consegna/spedizione.

• art. 2697 c.c.

  In sede di accertamento tributario, l'Ufficio deve allegare e provare i fatti posti a base della ripresa; una volta indicati gli elementi fattuali fondanti la contestazione, spetta al contribuente dimostrare una diversa imputazione temporale dei componenti di reddito e, quindi, l'inidoneità di quelli contestati a concorrere nell'esercizio accertato.

• art. 360 c.p.c.

  "art. 360 1° comma nr. 3 cpc"

  È richiamato solo come norma processuale che sorregge la deduzione dei vizi di violazione di legge nei motivi di ricorso.

• art. 380-bis c.p.c.

  È menzionato per la trattazione in camera di consiglio non partecipata secondo il rito camerale.

Massime di principio

• Nel reddito d'impresa, il criterio di competenza è inderogabile per entrambe le parti del rapporto tributario: i componenti positivi e negativi devono essere imputati all'esercizio in cui, secondo le regole legali, si considerano realizzati o sostenuti, anche se il contribuente li abbia dichiarati in un diverso periodo.
• Per le cessioni di beni mobili, il momento fiscalmente rilevante coincide, di regola, con la consegna o la spedizione del bene; non è consentito spostare la competenza a un evento successivo e incerto, come il collaudo, salvo che una specifica disciplina lo preveda.
• In tema di accertamento, l'Ufficio assolve al proprio onere probatorio quando allega e documenta i fatti costitutivi della pretesa fiscale; da quel momento grava sul contribuente la prova di un diverso esercizio di competenza o della mancata certezza/determinabilità del componente nel periodo contestato.
• La ripartizione dell'onere della prova ex art. 2697 c.c. deve essere letta in coerenza con la struttura dell'accertamento tributario: fatti storici come consegna della merce, resi o errori di fatturazione possono fondare la ripresa, e il contribuente deve contrastarli con prova specifica contraria.

Come è indicizzato