Sentenza del 03/07/2023 n. 18646 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

A.A. aveva chiesto il rimborso dell'Irpef trattenuta e versata dal datore di lavoro per gli anni 2014-2017 relativa all'addizionale del 10% prevista per stock-options e emolumenti variabili ai sensi dell'art. 33 D.L. n. 78/2010. Il contribuente sosteneva che il prelievo fosse dovuto solo se la retribuzione variabile avesse ecceduto il triplo della retribuzione fissa, soglia che nel suo caso non veniva superata. L'Agenzia non rispose (silenzio-rifiuto); il giudizio di primo grado (CTP) respinse il ricorso del contribuente, la CTR lo accolse ritenendo che il requisito del 'triplo' rimanesse presupposto dell'imposizione. L'Agenzia impugnò in Cassazione sostenendo che la modifica normativa operata dal D.L. n. 98/2011 (introduzione del comma 2-bis dell'art. 33) aveva ampliato la base imponibile facendo operare l'addizionale del 10% sulla parte di retribuzione variabile che eccede la retribuzione fissa, indipendentemente dal superamento del triplo.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ha cassato la decisione della CTR e, decidendo nel merito, ha rigettato l'istanza di rimborso proposta dal contribuente. La Corte ha ritenuto corretta l'interpretazione secondo cui il comma 2-bis ha modificato la base imponibile: l'addizionale del 10% si applica sull'ammontare della retribuzione variabile che eccede la parte fissa, ampliando così sia la base imponibile sia la platea dei soggetti sottoposti al tributo. Le spese del giudizio di legittimità sono state a carico del contribuente per complessivi Euro 2.000,00, con compensazione delle spese dei gradi di merito.

Norme richiamate

• D.L. n. 78 del 2010, art. 33

  comma 1: prevede l'addizionale del 10% sui compensi sotto forma di bonus e stock-options che eccedono il triplo della parte fissa; comma 2-bis: "Per i compensi di cui al comma 1, le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano sull'ammontare che eccede l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione".

  La Corte ha ritenuto che l'introduzione del comma 2-bis abbia modificato la base imponibile: l'addizionale si applica sull'ammontare variabile che eccede la retribuzione fissa (non solo sull'eccedenza rispetto al triplo), ampliando così la base e la platea dei soggetti tassati.

• D.L. n. 98 del 2011, art. 23, comma 50-bis (norma di modifica)

  Ha introdotto il comma 2-bis nell'art. 33, che secondo la Corte e secondo l'Agenzia ha l'effetto di estendere la base imponibile dell'addizionale del 10%.

• Cost., art. 53 e art. 3

  La Corte ha valutato che l'interpretazione estensiva non contrasta con i principi costituzionali sulla capacità contributiva e uguaglianza: la scelta legislativa di disincentivare remunerazioni variabili rilevanti è compatibile con i principi costituzionali, secondo la giurisprudenza costituzionale citata (es. Corte Cost. n. 201/2014).

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Norma invocata dall'Agenzia quale motivo di cassazione per violazione e falsa applicazione di legge.

• art. 384 c.p.c., comma 2

  Ha consentito alla Corte di Cassazione, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, di decidere direttamente nel merito rigettando il ricorso del contribuente.

• art. 12 Preleggi

  Utilizzato per giustificare il ricorso all'intenzione del legislatore e ai lavori preparatori nell'interpretazione della novella normativa.

Massime di principio

• Quando una norma viene modificata con un rinvio ai commi precedenti, occorre interpretare il testo alla luce della formulazione complessiva e dei lavori preparatori: un richiamo testuale non sempre preserva intatto il precedente meccanismo di calcolo se la novella definisce espressamente una nuova base imponibile.
• L'introduzione del comma 2-bis nell'art. 33 D.L. n. 78/2010 è stata interpretata dalla Corte come modifica che porta a tassare la parte di retribuzione variabile che eccede la retribuzione fissa, non solamente l'eccedenza rispetto al triplo; quindi, in casi analoghi, verificare se la nuova disposizione modifica la base imponibile e/o la platea dei soggetti.
• Nel dubbio tra interpretazione letterale restrittiva e interpretazione sistematica/telematica che considera la ratio della norma e i lavori preparatori, la giurisprudenza di legittimità può preferire l'interpretazione coerente con l'obiettivo legislativo (es. contrastare remunerazioni variabili rilevanti), anche se ciò amplia la base imponibile.
• La presenza di circolari e risposte ad interpello della pubblica amministrazione che chiariscono l'applicazione di una norma può influenzare favorevolmente l'argomentazione erariale in sede giurisdizionale, specie se sostenuta anche dai lavori preparatori della legge di conversione.
• Per il contribuente che ritiene illegittima una ritenuta addizionale, è essenziale valutare sia il testo normativo aggiornato sia la giurisprudenza consolidata: sentenze di merito favorevoli possono essere superate in cassazione se esistono motivi di diritto fondati sull'interpretazione della novella normativa.