Sentenza del 03/07/2023 n. 212 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Vicenza

Esito

La controversia

Impugnazione dell'atto di recupero del credito d'imposta R&S (€ 43.062,00) e delle correlate sanzioni per molteplici censure: decadenza dell'accertamento per presunta notificazione oltre il termine del 31/12/2020; mancata prova che l'atto sia stato emesso nel 2020; mancanza di preventivo atto di contestazione; errato recupero basato sull'anno di utilizzo anziché di maturazione; qualificazione delle spese come spese di innovazione di progetto e non di ricerca e sviluppo; contestazioni generiche e carenze probatorie; eccesso di potere per mancata acquisizione del parere tecnico MISE; assenza di valutazione tecnica su nozioni specialistiche; violazione del contraddittorio; illegittimità eccessiva delle sanzioni (richiesta riduzione al 30% o esclusione), nonché affermazione di aver svolto attività di ricerca e sviluppo conforme alla normativa

La decisione

Il giudice ha respinto il ricorso. Ha ritenuto che l'atto riguardasse legittimamente l'anno 2016 (anno di utilizzo/compensazione del credito) e che l'atto impositivo fosse stato emesso anteriormente al 31/12/2020 (protocollo n.130360 del 17/12/2020), con conseguente esclusione della decadenza invocata. Anche eventuali vizi di notifica non hanno determinato nullità perché il destinatario è comunque venuto a conoscenza dell'atto (art.156 c.p.c.). Il contraddittorio è stato ritenuto adeguato poiché la società ha potuto esporre le proprie ragioni durante la fase istruttoria e nel P.V.C. (13/12/2019). Sotto il profilo sostanziale, l'Amministrazione ha motivatamente escluso i requisiti dell'art.3 D.L. n.145/2013: il software sviluppato è risultato un'evoluzione o customizzazione di prodotti esistenti (innovazione di processo/gestionale) e quindi non attività di ricerca e sviluppo suscettibile del credito; il parere MISE è facoltativo (art.8, comma 2, D.M. 27/05/2015) e la circ. MISE n.59990/2018 esclude in generale molte attività di sviluppo software dall'agevolazione. Le sanzioni (pari al 100% del credito recuperato) sono state ritenute applicabili perché il credito non è risultato semplicemente 'non spettante' per marginali incertezze ma privo dei presupposti costitutivi; l'eccezione di incertezza normativa non è stata ritenuta sussistente in termini tali da escludere o attenuare le sanzioni. Condanna della ricorrente alle spese di giudizio in favore dell'Agenzia per € 1.000,00.

Norme richiamate

• art. 3 D.L. 23 dicembre 2013, n. 145

  Definisce i requisiti per il credito d'imposta R&S; la Corte ha ritenuto che l'attività contestata non soddisfacesse i requisiti di novità e superamento di incertezze tecnologiche richiesti dalla norma

• D.L. n. 34/2020

  Norma emergenziale che separa momento di emissione e momento di notifica degli atti; utilizzata per dimostrare che l'atto era stato emesso prima del 31/12/2020

• art. 156 c.p.c.

  Principio secondo cui l'irregolarità della notifica non comporta nullità se l'atto ha raggiunto lo scopo informativo e il destinatario ne ha comunque avuto conoscenza

• D.M. 27/05/2015

  Prevede la facoltà (non l'obbligo) per l'Ufficio di richiedere il parere tecnico del MISE; la Corte ha confermato che l'Amministrazione non era obbligata a richiedere tale parere

• Circolare MISE n. 59990 del 09/02/2018

  Chiarisce che progettazione, customizzazione o gestione applicativa di software con tecnologie note non rientrano in linea generale tra le attività R&S ammissibili al credito; la Corte l'ha richiamata per escludere l'agevolazione

• Cass. SS.UU. n. 24823/2015

  Cass. SS.UU. n. 24823/2015

  Principio che non impone un obbligo generale di contraddittorio preventivo salvo che la legge non lo richieda espressamente; richiamato per confutare la doglianza sul contraddittorio

• Cass. nn. 3277/2019, 17195/2019, 29876/2020

  Giurisprudenza richiamata in tema di potere del giudice di esentare dalle sanzioni in caso di obiettive condizioni di incertezza normativa; la Corte territoriale ha ritenuto che tali condizioni non sussistessero nel caso concreto

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  Attribuisce al giudice tributario il potere di valutare l'inapplicabilità delle sanzioni in presenza di incertezza normativa; citato nel quadro della possibile mitigazione delle sanzioni

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Richiamato come norma che afferma criteri di applicazione delle sanzioni e del potere del giudice nella valutazione dell'eventuale esenzione

• D.Lgs. 27 luglio 2000, n. 212

  Norma richiamata a supporto del potere del giudice di esentare o mitigare sanzioni in presenza di incertezza normativa

Massime di principio

• Il credito d'imposta si verifica rispetto all'anno di utilizzo/compensazione: le contestazioni amministrative possono legittimamente riferirsi all'anno in cui il credito è stato utilizzato e dichiarato.
• In periodi emergenziali la data di emissione dell'atto può essere distinta dalla data di notifica (D.L. 34/2020); la prova dell'emissione entro il termine può escludere la decadenza.
• Un vizio di notifica non determina automaticamente nullità se l'atto ha comunque raggiunto il destinatario e ha perseguito lo scopo informativo (art.156 c.p.c.).
• L'Amministrazione non è tenuta in via generale ad attivare un contraddittorio preventivo, salvo che la legge non lo preveda espressamente; tuttavia è importante documentare il dialogo istruttorio (inviti, email, PVC) per difendersi efficacemente.
• Lo sviluppo software non è automaticamente attività di ricerca e sviluppo agevolabile: occorre dimostrare novità, creatività e superamento di incertezze scientifiche/tecnologiche; la mera customizzazione, implementazione o innovazione di processo è spesso esclusa.
• Il parere tecnico del MISE è facoltativo per l'Ufficio: la sua mancata acquisizione non costituisce di per sé eccesso di potere.
• Le sanzioni possono arrivare al 100% quando il credito risulta privo dei presupposti costitutivi (crediti 'non spettanti'); la riduzione o esclusione delle sanzioni è possibile solo se sussistono oggettive e non evitabili incertezze interpretative della normativa.
• In difese analoghe è utile produrre documentazione tecnica dettagliata che illustri in modo chiaro le innovazioni effettive, il grado di novità rispetto allo stato dell'arte e le difficoltà tecniche superate, nonché dimostrare l'impatto economico/industriale oltre la singola impresa.