Sentenza del 19/09/2019 n. 11802 - Comm. Trib. Prov. Roma

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva riqualificato, ai sensi dell'art. 20 del DPR n. 131/1986 (TUR), un atto formalmente avente a oggetto la cessione dell'intero capitale sociale della società xxxxxxxxx S.r.l. come cessione d'azienda, applicando la relativa imposta di registro. La ricorrente ha contestato il difetto di motivazione, l'errata interpretazione dell'art. 20 TUR, la mancata instaurazione del contraddittorio preventivo, l'errata determinazione della base imponibile e l'applicazione delle disposizioni tariffarie. Ha inoltre evidenziato che la società ceduta era priva di azienda e che, comunque, l'azienda apparteneva alla società e non ai soci cedenti.

La decisione

Il ricorso è stato accolto integralmente e l'atto dell'Agenzia delle Entrate è stato annullato. Il Collegio ha chiarito che l'art. 20 TUR consente di interpretare l'atto secondo la sua intrinseca natura ed effetti giuridici, ma non permette all'Amministrazione di superare lo schema negoziale adottato dalle parti né di riqualificare una cessione di quote come cessione d'azienda sulla base di un presunto effetto economico o intento elusivo. Nel caso concreto, la cessione delle quote non aveva modificato la titolarità dell'azienda, che restava di proprietà della società. Le questioni relative alle garanzie procedurali dell'abuso del diritto sono state ritenute non applicabili, poiché l'art. 20 TUR e l'art. 10-bis della legge n. 212/2000 disciplinano fattispecie distinte ed esclusive. L'Agenzia delle Entrate è stata inoltre condannata al pagamento delle spese di giudizio, liquidate in 3.000 euro oltre oneri di legge.

Norme richiamate

• Art. 20 del DPR n. 131/1986 (Testo unico dell'imposta di registro)

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  La norma ha funzione interpretativa e consente di qualificare correttamente l'atto in base alla sua natura e ai suoi effetti giuridici oggettivi, ma non autorizza l'Amministrazione a sostituire lo schema negoziale scelto dalle parti con una diversa operazione economica o a ricercare un presunto effetto economico estraneo agli effetti giuridici dell'atto.

• Art. 10-bis della legge n. 212/2000

  Disciplina l'abuso del diritto e richiede specifiche garanzie procedurali, tra cui la prova dell'assenza di sostanza economica e del vantaggio fiscale indebito, nonché il contraddittorio preventivo. Tali garanzie non si applicano automaticamente alle rettifiche fondate sulla mera interpretazione dell'atto ai sensi dell'art. 20 TUR.

• Art. 51 del DPR n. 131/1986

  È stato invocato dalla ricorrente in relazione alla determinazione della base imponibile della presunta cessione d'azienda, da individuare nel valore venale in comune commercio.

• Articoli 4 e 11 della Tariffa, parte prima, allegata al DPR n. 131/1986

  Sono stati richiamati dalla ricorrente per sostenere la corretta applicazione del regime tariffario e dell'esenzione con riferimento alla cessione d'azienda.

• Art. 1362 del codice civile

  È richiamato quale criterio legale di interpretazione del contratto, insieme alla valutazione della causa concreta e degli effetti giuridici dell'operazione.

• Art. 15 del D. Lgs. n. 546/1992

  È stato applicato per la condanna dell'Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese del giudizio.

• Cassazione, sentenza n. 2054 del 27 gennaio 2017

  Ha affermato che l'Amministrazione non deve accogliere passivamente il nomen dell'atto, ma non può nemmeno oltrepassare lo schema negoziale dell'atto e ricercare un effetto economico presunto, superandone gli effetti giuridici.

Massime di principio

• L'art. 20 TUR non costituisce, di per sé, una clausola generale antielusiva: serve a interpretare e qualificare giuridicamente l'atto registrato, non a sostituirlo con un diverso negozio fondato su finalità economiche presunte.
• La cessione delle quote di una società non equivale automaticamente alla cessione dell'azienda posseduta dalla società stessa, perché i soggetti titolari dei due beni sono diversi: i soci sono titolari delle quote, mentre la società è titolare dell'azienda.
• Per riqualificare un atto come abuso del diritto l'Amministrazione deve applicare l'art. 10-bis della legge n. 212/2000 e rispettare le relative garanzie procedurali, incluso il contraddittorio preventivo quando previsto.
• La mera coincidenza economica o il conseguimento del controllo societario non è sufficiente a dimostrare che sia stata trasferita direttamente l'azienda.
• Quando l'Amministrazione contesta la qualificazione di un atto, deve motivare concretamente la difformità tra forma giuridica e intrinseci effetti dell'operazione, senza fondarsi soltanto su un presunto vantaggio fiscale o sulla sostanza economica complessiva.
• In casi analoghi è essenziale documentare la reale consistenza patrimoniale della società, l'eventuale assenza o valore negativo dell'azienda e la distinzione tra titolarità delle quote e titolarità dei beni sociali.