Cassazione Civile, Ordinanza n. 10667/2025 del 23/04/2025

Esito

La controversia

Il contribuente ha impugnato una cartella di pagamento relativa a somme iscritte a ruolo a seguito di controllo formale della dichiarazione Unico PF 2016, per l'anno d'imposta 2015, svolto ai sensi dell'art. 36 ter del d.P.R. 600/1973, nonché di pretese emerse da controllo automatizzato della dichiarazione Unico PF 2017, per l'anno d'imposta 2016. I giudici di merito avevano respinto il ricorso ritenendo tardiva l'impugnazione della cartella perché il contribuente avrebbe dovuto impugnare tempestivamente la comunicazione dell'esito del controllo formale (e gli atti prodromici), con conseguente consolidamento della pretesa. In cassazione il ricorrente ha dedotto: 1) violazione dell'art. 97 Cost., lamentando che l'Amministrazione avesse eccepito l'inammissibilità per decadenza nonostante nella stessa comunicazione avesse affermato che essa non era atto autonomamente impugnabile; 2) violazione dell'art. 19 del d.lgs. 546/1992, sostenendo la tassatività degli atti impugnabili e l'erroneità della tesi secondo cui la mancata impugnazione degli atti prodromici non previsti dall'art. 19 comporterebbe decadenza dall'impugnazione della cartella.

La decisione

La Corte ha dichiarato inammissibile il primo motivo, perché formulato in modo generico e non riconducibile con chiarezza ad uno dei vizi tassativi di cui all'art. 360 c.p.c. Ha invece accolto il secondo motivo, affermando che, in materia di controllo formale ex art. 36 ter d.P.R. 600/1973, la comunicazione di irregolarità o avviso bonario è atto meramente prodromico e la sua mancata impugnazione non determina preclusione alla successiva impugnazione della cartella, che in tale evenienza assume anche funzione impositiva. La sentenza impugnata è stata quindi cassata in parte qua con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione, che dovrà riesaminare la vicenda attenendosi ai principi indicati e pronunciarsi anche sul merito delle contestazioni non esaminate, oltre che sulle spese.

Norme richiamate

• art. 97 Cost.

  Il richiamo costituzionale è stato ritenuto insufficiente, perché il motivo non era specificamente sussumibile in uno dei vizi di ricorso per cassazione previsti dall'art. 360 c.p.c.

• art. 360, comma 1, c.p.c.

  Il ricorso per cassazione deve contenere censure specifiche e chiaramente riconducibili ad uno dei motivi tipizzati; la generica deduzione di violazione costituzionale è inammissibile.

• art. 19 d.lgs. 546/1992

  L'elencazione degli atti impugnabili è tassativa, ma la mancata impugnazione di un atto meramente prodromico non può essere trasformata in un onere decadenziale quando l'atto non è tra quelli espressamente indicati e la pretesa non si è ancora consolidata.

• art. 36 ter d.P.R. 600/1973

  Nel controllo formale, l'esito che comporti maggiore imposta viene comunicato e poi seguito da iscrizione a ruolo; la cartella può costituire il primo atto con contenuto impositivo impugnabile dal contribuente.

• art. 6, comma 5, L. 212/2000

  La comunicazione preventiva dell'esito del controllo è funzionale a garantire il contraddittorio e la tutela del contribuente.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. 322/1998

  Richiamato in relazione alla possibilità di emendare la dichiarazione e all'indipendenza dell'impugnazione della cartella dai termini decadenziali di correzione della dichiarazione, secondo i precedenti citati in motivazione.

Massime di principio

• Nel controllo formale o automatizzato della dichiarazione, la comunicazione di irregolarità o avviso bonario è atto prodromico e la sua mancata impugnazione non preclude, di regola, l'impugnazione della successiva cartella di pagamento, salvo che la legge attribuisca all'atto una specifica efficacia consolidativa della pretesa.
• Quando la cartella di pagamento è il primo atto con cui la pretesa tributaria viene portata a conoscenza del contribuente ed essa assolve anche funzione impositiva, il contribuente può contestarla direttamente senza che la mancata opposizione degli atti preparatori comporti decadenza.
• Il ricorso per cassazione deve enunciare censure specifiche, chiaramente riferibili ai motivi tipizzati dall'art. 360 c.p.c.; motivi meramente assertivi o generici sono inammissibili.
• In sede tributaria, la tutela del contribuente e il buon andamento dell'azione amministrativa impediscono che un onere di impugnazione venga desunto in modo implicito da atti non espressamente impugnabili e non idonei a far consolidare definitivamente la pretesa.
• La dichiarazione del contribuente, se affetta da errori incidenti sull'obbligazione tributaria, può essere emendata e contestata in occasione dell'impugnazione della cartella che reca la maggiore pretesa fiscale, soprattutto quando il pagamento della cartella esaurisce di fatto le possibilità di tutela successiva.

Come è indicizzato