Cassazione Civile, Ordinanza n. 23400/2021 del 24/08/2021

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di liquidazione con cui l'Ufficio aveva applicato imposte di registro, ipotecaria e catastale su un atto formalmente qualificato dalle parti come contratto di affitto di un terreno destinato alla costruzione ed esercizio di un impianto fotovoltaico, riqualificandolo invece come contratto costitutivo di un diritto reale di superficie ai sensi dell'art. 20 del d.P.R. n. 131 del 1986. La CTR aveva confermato l'annullamento dell'atto ritenendo che, per il contenuto complessivo delle clausole, il negozio avesse causa e effetti propri di un rapporto obbligatorio di affitto/locazione atipica e non di un diritto reale. Con l'unico motivo di ricorso l'Agenzia denunciava violazione e falsa applicazione dell'art. 20 T.U.R. e delle norme codicistiche sul diritto di superficie, sull'affitto e sulla locazione, sostenendo che la presenza di clausole come lo ius aedificandi, gli oneri di manutenzione straordinaria e il trasferimento finale della proprietà degli impianti al proprietario del terreno rendevano il contratto sostanzialmente assimilabile alla costituzione di un diritto di superficie e imponevano la tassazione corrispondente.

La decisione

La Corte ha ritenuto il motivo in parte inammissibile e in parte infondato, confermando la decisione di merito. Ha affermato che il sindacato di legittimità sull'interpretazione di un contratto non può sostituirsi alla valutazione del giudice di merito se la motivazione è congrua e conforme ai canoni ermeneutici; inoltre, nell'ambito dell'art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, l'imposta di registro va applicata in base agli elementi desumibili dall'atto registrato e ai suoi effetti giuridici, senza ricorrere a elementi extra testuali o a una lettura in chiave antielusiva. Nel caso concreto, l'Agenzia non aveva specificamente indicato i canoni interpretativi violati né trascritto le clausole rilevanti, limitandosi a contrapporre una diversa lettura del negozio. La Corte ha quindi rigettato il ricorso e ha disposto la compensazione delle spese per la mancanza di un orientamento consolidato.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986

  "l'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extra testuali e dagli atti ad esso collegati"

  La norma impone una qualificazione dell'atto registrato fondata sugli elementi desumibili dal suo testo e sui suoi effetti giuridici, escludendo il ricorso a elementi extra testuali o atti collegati; non consente una lettura antielusiva dell'operazione.

• art. 952 c.c.

  Richiamato per il confronto tra diritto di superficie e contratto di affitto/locazione atipica.

• art. 953 c.c.

  Richiamato per il confronto tra diritto di superficie e contratto di affitto/locazione atipica.

• art. 1571 c.c.

  Richiamato come norma sulla locazione, per escludere che il contratto fosse necessariamente un diritto reale.

• art. 1576 c.c.

  Richiamato come norma sulla locazione, in relazione agli obblighi del conduttore/locatario.

• art. 1587 c.c.

  Richiamato come norma sulla locazione, in relazione agli obblighi del conduttore/locatario.

• art. 1590 c.c.

  Richiamato come norma sulla locazione, in relazione alla restituzione della cosa locata.

• art. 1615 c.c.

  Richiamato come norma sull'affitto, per il raffronto con la fattispecie concreta.

• art. 1362 c.c. e segg.

  Le regole di interpretazione contrattuale rilevano anche in ambito fiscale, ma la loro violazione va specificamente dedotta; il controllo di legittimità non può consistere nella mera proposta di una diversa interpretazione del contratto.

• art. 1322 c.c.

  Richiamato per ribadire la libertà contrattuale delle parti e la possibilità di perseguire interessi meritevoli di tutela tramite schemi negoziali diversi.

• art. 10-bis L. n. 212 del 2000

  L'abuso del diritto e l'elusione fiscale sono profili autonomi e non possono essere ricondotti all'interpretazione dell'atto ex art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986.

• art. 53 Cost.

  Richiamato come fondamento del principio di capacità contributiva e dell'indisponibilità dell'obbligazione tributaria.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Norma invocata per la censura di violazione di legge proposta dall'Agenzia.

Massime di principio

• Nel giudizio di legittimità, l'interpretazione di un contratto compiuta dal giudice di merito è censurabile solo per violazione dei canoni legali di ermeneutica o per motivazione illogica/incongrua; non è ammissibile una critica che si limiti a contrapporre una diversa lettura del medesimo testo negoziale.
• Ai fini dell'imposta di registro ex art. 20 d.P.R. n. 131 del 1986, la qualificazione dell'atto deve avvenire sulla base della intrinseca natura e degli effetti giuridici ricavabili dal solo atto presentato alla registrazione, senza considerare elementi extra testuali o atti collegati.
• L'art. 20 T.U.R. non è norma antielusiva: eventuali profili di abuso del diritto o elusione fiscale devono essere perseguiti con i relativi strumenti e procedimenti, non attraverso una reinterpretazione dell'atto registrato.
• L'Amministrazione che contesti la qualificazione civilistica assunta dal giudice deve indicare specificamente quali canoni interpretativi siano stati violati e trascrivere le clausole rilevanti, altrimenti la censura rischia di essere inammissibile.
• Le parti possono perseguire risultati economici analoghi mediante schemi negoziali diversi, reali o obbligatori, anche atipici, se diretti a interessi meritevoli di tutela; la scelta di un assetto fiscalmente più favorevole non integra di per sé abuso del diritto.

Come è indicizzato