Sentenza del 25/06/2024 n. 17441 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia aveva accertato per il 2014 un maggior reddito Irpef ai sensi dell’art. 67, comma 1, lett. h-ter, TUIR, assumendo che A.A. avesse utilizzato gratuitamente un immobile riconducibile alla società Lory Srl e che l’enfiteusi costituita nel 1972 a favore della società semplice Colle Battivento fosse simulata. La CTP di Bologna aveva respinto il ricorso e la CTR dell’Emilia-Romagna aveva rigettato l’appello. A.A. ha proposto cinque motivi: il primo contestava l’applicabilità della norma agli immobili concessi da una società semplice; gli altri, subordinati, denunciavano extrapetizione e omesse pronunce su questioni relative all’usucapione, alle sanzioni e agli altri motivi d’appello, oltre a censurare la regolazione delle spese. L’Agenzia, con ricorso incidentale, contestava la valutazione dell’affrancazione dell’immobile nel 2009 e deduceva elementi che, a suo avviso, dimostravano la simulazione dell’enfiteusi e la permanenza della proprietà in capo a Lory Srl.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo principale: se, come ritenuto dalla CTR, l’immobile era stato affrancato nel 2009 ed era di proprietà della società semplice Colle Battivento nel 2014, non si applica l’art. 67, comma 1, lett. h-ter, TUIR, perché la società semplice non svolge attività d’impresa e non rientra tra i soggetti concedenti contemplati dalla disposizione. Gli altri motivi principali sono stati dichiarati assorbiti. È stato accolto anche il ricorso incidentale dell’Agenzia nella parte relativa alla mancata valutazione complessiva degli indizi di simulazione dell’enfiteusi: la CTR aveva attribuito rilievo decisivo all’affrancazione senza esaminare congiuntamente l’inattività della società, l’assenza di canoni e attività agricola, le migliorie e la disponibilità materiale dell’immobile da parte della famiglia. La sentenza è stata cassata e la causa rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’Emilia-Romagna, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la decisione sulle spese del giudizio di legittimità. Non è quindi definitivamente stabilito chi abbia ragione sulla proprietà effettiva dell’immobile e sulla debenza dell’imposta.

Norme richiamate

• Art. 67, comma 1, lett. h-ter, D.P.R. 917/1986 (TUIR)

  Deve quindi affermarsi il principio di diritto per cui "la disposizione della lett. h - ter dell' art. 67 , comma 1, t.u.i.r. non è applicabile agli immobili concessi in godimento al socio di società semplice".

  La norma assoggetta a reddito diverso la differenza tra valore di mercato e corrispettivo per l’uso di beni d’impresa concessi a soci o familiari. Non si applica se il concedente è una società semplice, che non svolge attività d’impresa; il principio vale però sulla base della titolarità dell’immobile accertata nel caso concreto, che nel rinvio dovrà essere riesaminata alla luce degli indizi di simulazione.

• Art. 2249 cod. civ.

  Il presupposto dell'imposizione di detti redditi è, infatti, che si tratti di beni concessi da società che svolgano attività commerciale, il che è precluso alla società semplice (Cass. 05/11/1977, n. 4709 secondo cui, ai sensi dell' art. 2249 cod. civ., le società aventi per oggetto l'esercizio di un'attività commerciale devono costituirsi secondo uno dei tipi regolati dai capi terzo e seguenti del titolo quinto, delle società, del libro quinto del codice civile, tra i quali non è inclusa la società semplice, caratterizzata dal fatto di avere a oggetto l'esercizio di un'attività diversa da quella commerciale).

  La società semplice è destinata a un’attività diversa da quella commerciale e non può essere trattata come soggetto concedente d’impresa ai fini della disposizione tributaria in esame.

• Art. 2729 cod. civ.

  La prova presuntiva (o indiziaria) esige che il giudice prenda in esame tutti i fatti noti emersi nel corso dell'istruzione, valutandoli tutti insieme e gli uni per mezzo degli altri ( Cass. 09/03/2012, n. 3703 ), ed invece esaminando e dando rilevanza solo alla circostanza della avvenuta affrancazione, elemento di per sé non dirimente in senso contrario alla simulazione dell'enfiteusi e quindi non dotato dei requisiti di gravità, precisione e concordanza, propri dell' art. 2729 cod. civ..

  Per accertare una simulazione mediante presunzioni, il giudice deve valutare unitariamente e reciprocamente tutti gli indizi rilevanti; un singolo elemento, come l’affrancazione, non basta se non esclude da solo la simulazione e non presenta i requisiti di gravità, precisione e concordanza.

• Art. 2697 cod. civ.

  la violazione dell' art. 2697 cod. civ. si configura nel caso in cui il giudice di merito applichi la regola di giudizio fondata sull'onere della prova in modo erroneo, cioè attribuendo l'"onus probandi" a una parte diversa da quella che ne era onerata secondo le regole di scomposizione della fattispecie basate sulla differenza fra fatti costitutivi ed eccezioni

  La violazione dell’onere della prova ricorre quando il giudice attribuisce l’onere a una parte diversa da quella cui spetta secondo la struttura della fattispecie. Non coincide con una mera contestazione del modo in cui il giudice ha apprezzato le prove.

• Art. 116 cod. proc. civ.

  la violazione dell' art. 116 cod. proc. civ. è riscontrabile solo ove si alleghi che il giudice, nel valutare una prova o, comunque, una risultanza probatoria, non abbia operato - in assenza di diversa indicazione normativa - secondo il suo "prudente apprezzamento", pretendendo di attribuirle un altro e diverso valore, oppure il valore che il legislatore attribuisce ad una differente risultanza probatoria (come, ad esempio, valore di prova legale), nonché, qualora la prova sia soggetta ad una specifica regola di valutazione, abbia invece dichiarato di valutare la stessa secondo il suo prudente apprezzamento.

  La censura di violazione dell’art. 116 è configurabile solo se il giudice altera il regime legale di valutazione della prova, attribuendo valore di prova legale a una prova liberamente valutabile, o viceversa, oppure disattende una specifica regola di valutazione. Il semplice dissenso sull’apprezzamento probatorio non basta.

Massime di principio

• La disciplina sui beni d’impresa concessi in godimento a soci non si applica quando il concedente effettivo è una società semplice, poiché questa non svolge attività d’impresa. Occorre però prima accertare chi sia realmente il proprietario e il concedente.
• Quando l’Amministrazione deduce che un titolo o un’operazione societaria sia simulato, il giudice deve valutare tutti gli indizi nel loro insieme e nelle reciproche relazioni; non può ritenere decisivo un solo elemento senza confrontarlo con gli altri.
• In Cassazione, la violazione dell’onere della prova non si identifica con una diversa valutazione dei fatti; analogamente, la violazione dell’art. 116 cod. proc. civ. richiede un’effettiva alterazione delle regole legali di valutazione probatoria.
• La cassazione con rinvio non definisce definitivamente la pretesa fiscale: il giudice di rinvio deve riesaminare la titolarità effettiva dell’immobile e, in base a tale accertamento, stabilire se ricorrano i presupposti della norma tributaria.