Sentenza del 25/06/2024 n. 596 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche

Esito

La controversia

Recupero dell'imposta di registro e dell'imposta di bollo sull'atto del 27/2/2015 contenente la quietanza di saldo (€270.000) relativa a una compravendita preliminare stipulata il 2/12/2014 con pagamento di un acconto (€30.000). L'ufficio contesta che la quietanza, essendo rilasciata in atto successivo e distinto dalla compravendita, non rientri nell'esenzione prevista dall'art.21, comma 3, D.P.R. n.131/1986 (che esonera dall'imposta di registro le quietanze rilasciate "nello stesso atto che contiene le disposizioni cui si riferiscono"). Inoltre l'ufficio ha liquidato l'imposta di bollo omessa in fase di registrazione.

La decisione

La C.G.T. conferma la sentenza di primo grado limitatamente all'imposta di registro: la quietanza di saldo è stata rilasciata in atto distinto rispetto alla compravendita e quindi è soggetta a registrazione. Invece annulla l'avviso di liquidazione per la parte relativa all'imposta di bollo, riconoscendo l'esenzione prevista dall'art.10, comma 3, D.Lvo 14/3/2011 n.23 (come modificato) per gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per adempimenti presso catasto e registri immobiliari (l'atto di avveramento della condizione è qualificabile come atto "direttamente conseguente"). Spese di entrambi i gradi compensate.

Norme richiamate

• art. 21 D.P.R. n. 131/1986

  "Non sono soggette ad imposta gli accolli di debiti ed oneri collegati e contestuali ad altre disposizioni nonché le quietanze rilasciate nello stesso atto che contiene le disposizioni cui si riferiscono."

  La Corte interpreta il terzo comma nel senso che l'esenzione si applica solo se la quietanza è rilasciata nello stesso atto che contiene la disposizione (la compravendita) cui la quietanza si riferisce; un atto successivo, anche se funzionalmente collegato, non beneficia dell'esenzione.

• art. 10, comma 3, D.Lvo 14/3/2011 n. 23 (come sostituito dall'art. 26, comma 1, D.L. 12/9/2013 n. 104)

  Stabilisce che gli atti assoggettati all'imposta di registro e gli atti e le formalità direttamente conseguenti per adempimenti presso catasto e registri immobiliari sono esenti dall'imposta di bollo; la Corte ritiene applicabile tale esenzione all'atto di avveramento della condizione e alle correlate formalità (annotazione alla trascrizione, voltura catastale).

• Tariffa allegata al D.P.R. n. 642/1972, art. 1, comma 1-bis

  Richiamata in primo grado dall'Ufficio per la riscossione dell'imposta di bollo; tuttavia la Corte ritiene prevalente l'applicazione dell'art.10, comma 3, D.Lvo 23/2011 (nella versione successiva) e le indicazioni della circolare interpretativa.

• Circolare Agenzia delle Entrate 21/2/2014 n. 2/E

  Interpretazione amministrativa che considera l'atto di avveramento di condizione "atto direttamente conseguente" e quindi esente dall'imposta di bollo; la Corte ne tiene conto nel ritenere fondata l'eccezione relativa al bollo.

Massime di principio

• La quietanza di pagamento è esente dall'imposta di registro solo se rilasciata nello stesso atto notarile che contiene la disposizione (es. la compravendita) cui la quietanza si riferisce; atti separati, anche se funzionalmente collegati, non beneficiano dell'esenzione.
• Il collegamento funzionale o la rilevanza causale tra due atti (es. compravendita e successivo atto che accerta l'avveramento di una condizione) non sostituisce la contemporaneità formale richiesta dall'art.21, comma 3: conta la coincidenza dell'atto, non il collegamento logico.
• La qualificazione dell'atto come mera "constatazione" (avveramento di una condizione) piuttosto che come "disposizione" è rilevante: la disposizione che giustifica la quietanza è la manifestazione di volontà contenuta nel contratto originario, non la successiva constatazione del fatto.
• Per l'imposta di bollo, gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per trascrizioni/annotazioni/volture catastali possono essere esenti in base al quadro normativo e alle circolari dell'Agenzia; pertanto l'atto di avveramento della condizione può essere esente da bollo se collegato agli adempimenti catastali/trascrittivi.
• Regola pratica: se si vuole evitare tassazione sulla quietanza di saldo, è preferibile che il pagamento e la relativa quietanza siano inseriti nello stesso atto che contiene la disposizione che li giustifica; diversamente si rischia la tassazione sulla quietanza rilasciata in atto separato.
• In sede di pianificazione degli atti notarili, valutare separatamente gli effetti per imposta di registro (richiede unità dell'atto) e imposta di bollo (potrebbe essere esente se l'atto è "direttamente conseguente" agli adempimenti catastali/trascrittivi).