Sentenza del 18/10/2021 n. 28651 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La contribuente impugnava un avviso di accertamento relativo al 2007 che attribuiva maggiori ricavi (ai fini IRPEF, IRAP e IVA) per presunte cessioni in nero di mangimi effettuate dalla fornitrice Top Energy s.r.l. L'accertamento si fondava su una 'contabilità parallela' e su dichiarazioni rese dal legale rappresentante di Top Energy, acquisite durante un accesso della G.d.F. presso l'abitazione di quest'ultimo. La ricorrente deduceva: 1) illegittimità dell'accesso domiciliare (mancanza o carenza di motivazione del decreto del P.M. sui 'gravi indizi'), con conseguente inutilizzabilità dei documenti raccolti; 2) violazione del diritto al contraddittorio perché l'accertamento era basato esclusivamente sulle dichiarazioni rese a terzi; 3) errori di metodo nella ricostruzione induttiva del reddito (applicazione di un ricarico del 32% superiore al parametro di settore, mancato riconoscimento delle spese correlate ai maggiori ricavi, e indebita imputazione integrale a IVA). In appello la CTR aveva ritenuto ininfluente l'accesso domiciliare e aveva confermato l'accertamento sulla base della contabilità parallela e della bassa redditività dichiarata, reputata indizio di inattendibilità delle scritture.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il primo profilo del primo motivo, ritenendo che la CTR aveva erroneamente considerato l'accesso domiciliare 'ininfluente' senza valutare la legittimità del decreto autorizzativo del P.M. e la contiguità/promiscuità dei locali. La Corte ha ricordato che la deroga all'inviolabilità del domicilio prevista dall'art. 52 DPR 633/1972 richiede motivazione sui 'gravi indizi' se l'accesso riguarda locali adibiti esclusivamente ad abitazione e che la legittimità di tale autorizzazione è sindacabile dal giudice tributario. Poiché l'accertamento si fondava sui documenti acquisiti nell'abitazione di terzi, la possibile inutilizzabilità di tali elementi può incidere sull'intera ricostruzione probatoria. Per tali ragioni la Corte ha cassato la sentenza della CTR (relativamente a questo profilo) e ha rinviato la causa alla Commissione tributaria regionale della Lombardia, in diversa composizione, anche per le spese. Gli altri motivi di ricorso sono stati assorbiti.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 52, commi 1 e 2

  L'autorizzazione del P.M. per l'accesso a locali adibiti anche o esclusivamente ad abitazione deve essere motivata sui "gravi indizi" quando si tratta di locali esclusivamente adibiti ad abitazione; la disciplina tutela l'inviolabilità del domicilio e la motivazione è sindacabile dal giudice.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54

  Norma richiamata in relazione alle violazioni IVA contestate e alla rilevanza probatoria dei documenti acquisiti.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 39

  Prevede la possibilità dell'accertamento induttivo ai fini delle imposte dirette quando le scritture sono ritenute inattendibili; la Corte osserva che l'uso di tale metodo deve comunque tenere conto della regolarità e della legittimità delle prove acquisite.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 33

  Richiamato ai fini della disciplina sulle autorizzazioni all'accesso in locali diversi da quelli dell'attività; delimita la deroga all'inviolabilità del domicilio ai casi motivati da gravi indizi.

• Codice civile, artt. 2727 e 2729

  Art. 2729 (presunzioni) e art. 2727 (onere della prova) sono stati utilizzati nella valutazione presuntiva del giudice: la Corte richiede che le presunzioni poggino su elementi probatori leciti e su adeguata motivazione.

• Codice di procedura civile, art. 360 c.p.c.

  Norma invocata come criterio di censura in cassazione (vizi di diritto, omesso esame di fatti decisivi, vizio di motivazione).

• Cost., art. 14

  Tutela costituzionale dell'inviolabilità del domicilio richiamata per sottolineare la necessità di motivazione dell'autorizzazione all'accesso domiciliare.

• Cost., art. 24

  Richiamato in relazione al diritto di difesa; la Corte evidenzia che l'uso di prove acquisite illegittimamente può comprimere il diritto di difesa del contribuente.

• L. n. 825 del 1971, art. 2

  Citata dalla ricorrente in relazione alla deducibilità delle spese correlate ai maggiori ricavi, motivo che la CTR non aveva esaminato e che è stato assorbito dal rinvio.

• Testo unico delle imposte dirette, artt. 56 e 109

  Richiamati in relazione alla deducibilità delle spese e alla determinazione del reddito d'impresa; la Corte ha ritenuto necessario un riesame in sede di rinvio.

• Codice civile, art. 2909

  Richiamato nel contesto del giudicato e dei suoi limiti soggettivi/oggettivi (efficacia riflessa del giudicato).

Massime di principio

• Se un accertamento tributario si fonda in modo essenziale su documenti o dichiarazioni acquisiti durante un accesso domiciliare autorizzato dal P.M., il giudice tributario deve verificare la legittimità e la motivazione dell'autorizzazione: prove acquisite illegittimamente sono inutilizzabili e possono viziare l'intera ricostruzione probatoria.
• L'autorizzazione del P.M. per l'accesso a locali 'adibiti anche ad abitazione' richiede una adeguata motivazione sui 'gravi indizi' quando i locali sono esclusivamente abitativi; la valutazione della 'promiscuità' (contiguità o collegamento tra locali abitativi e locali di impresa) è essenziale per stabilire la legittimità dell'accesso.
• La possibile inutilizzabilità di singole prove non annulla automaticamente l'intero atto impositivo: occorre valutare il nesso di necessaria consequenzialità tra le prove viziate e la pretesa tributaria; se l'atto si regge anche su elementi indipendenti, può essere conservato (principio 'utile per inutile non vitiatur').
• L'accertamento induttivo basato su elementi quali contabilità parallela o redditività anomala deve comunque rispettare il diritto di difesa: il contribuente ha titolo a contestare metodo, parametri (es. percentuale di ricarico) e deve essere considerata la deducibilità delle spese inerenti ai maggiori ricavi.
• Una sentenza passata in giudicato in un processo contro un altro contribuente non vincola automaticamente terzi: l'efficacia riflessa del giudicato richiede il soddisfacimento di condizioni rigorose (assenza di un diritto autonomo del terzo, no pregiudizio giuridico e nesso di pregiudizialità tale da impedire diverso accertamento).
• In casi simili, è opportuno per il contribuente contestare specificamente (i) la legittimità del decreto di autorizzazione all'accesso, (ii) la pertinenza e la liceità delle prove acquisite, e (iii) la correttezza della metodologia ricostruttiva adottata dall'Ufficio, chiedendo il riesame della presunzione probatoria e l'eventuale esclusione delle prove ottenute illecitamente.