Sentenza del 15/07/2021 n. 20141 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di rettifica e liquidazione dell'imposta di registro relativo alla cessione (2010) di un ramo d'azienda contenente otto unità commerciali e un multisala a Roma; l'Ufficio ritenne non congruo il prezzo dichiarato (€45.163.000 + €500.000 condizionali) e lo elevò, richiedendo maggiori imposte, sanzioni e tributi ipotecari/catastali. Contestazioni principali del contribuente: nullità dell'avviso per rinvio a documenti non allegati (perizia e nota integrativa riconducibili alla cedente P. di R.), insufficienza di prova del maggior valore (onere probatorio), decadenza dell'azione per decorso termini (dies a quo controverso tra data di registrazione, deposito del decreto tassato e pagamento all'esito della condizione sospensiva), e violazione del diritto al contraddittorio preventivo.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso del contribuente confermando la sentenza della CTR che a sua volta aveva respinto il ricorso originario. Motivazioni chiave: la motivazione dell'avviso è valida anche per relationem se gli atti esterni richiamati sono agevolmente conoscibili e il contribuente non dimostra un pregiudizio concreto nella difesa; l'Amministrazione ha fornito documentazione (perizia e dati) ritenuta più attendibile rispetto alla perizia di parte, con valutazione tecnica fondata sul metodo dei flussi di cassa attualizzati e sulle ragioni della scelta del tasso di attualizzazione; il termine per la notifica non è spirato perché il dies a quo si è determinato con il pagamento dell'imposta proporzionale al momento sopravvenuto della condizione sospensiva, non con la mera registrazione; non sussiste obbligo di contraddittorio preventivo quando l'accertamento è stato svolto senza accessi o verifiche nei locali del contribuente. Spese di giudizio a carico del ricorrente.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 131/1986, art. 51

  Consente che, per la determinazione del valore ai fini dell'imposta di registro, l'Ufficio utilizzi, oltre ai parametri comparativi e reddituali, "altri elementi di valutazione" purché non enunciati in modo meramente generico; la Corte ha ritenuto legittimo l'uso di perizia e dati tecnici come elementi di valutazione.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 52

  Stabilisce i requisiti di motivazione dell'atto di rettifica; la Corte ha confermato che la motivazione per relationem è ammissibile se i documenti richiamati sono agevolmente conoscibili e consentono al contribuente di esercitare la difesa.

• D.P.R. n. 131/1986, art. 76

  Regola i termini decadenziali per l'azione accertatrice; la Corte ha ritenuto che il dies a quo, nella fattispecie con condizione sospensiva, coincida con il momento del pagamento dell'imposta proporzionale e non con la sola registrazione, escludendo la decadenza.

• D.Lgs. n. 347/1990, art. 13

  Estende l'applicazione delle regole in materia di registro anche agli atti che comportano imposte ipotecarie e catastali; richiamato per la correttezza delle procedure di rettifica e liquidazione.

• L. n. 212/2000, art. 7

  Prevede obblighi di motivazione degli atti impositivi; la giurisprudenza interpretata dalla Corte ammette la motivazione per relationem se i documenti esterni sono conoscibili e il contribuente non dimostra pregiudizio alla difesa.

• L. n. 212/2000, art. 12

  Regola il diritto al contraddittorio preventivo: la Corte conferma che il contraddittorio preventivo è obbligatorio nelle ipotesi di accessi/verifiche presso i locali del contribuente, ma non in ogni caso di attività accertativa svolta senza accesso.

• L. n. 241/1990, art. 3

  Principio generale di motivazione degli atti amministrativi: applicato in combinato con le norme tributarie per valutare la sufficienza della motivazione dell'avviso di rettifica.

• Codice civile, art. 2697

  Principio della ripartizione dell'onere della prova; la Corte osserva che la contestazione riguarda la valutazione del convincimento del giudice di merito e non un'errata attribuzione dell'onere probatorio.

• Costituzione (artt. 24, 97, 111) e strumenti sovranazionali (Carta UE art. 41; CEDU art. 6)

  Richiamati dalla ricorrente in relazione al diritto di difesa e contraddittorio; la Corte rileva che tali principi non impongono automaticamente il contraddittorio preventivo in assenza delle fattispecie previste dalla normativa nazionale (quali accessi/verifiche).

Massime di principio

• La motivazione dell'avviso di rettifica può essere effettuata per relationem se i documenti esterni richiamati sono agevolmente conoscibili (es. pubblici, depositati nel Registro imprese o facilmente reperibili) e il contribuente non dimostra di essere stato pregiudicato nella difesa.
• Quando l'Amministrazione utilizza metodi tecnico-economici (es. metodo dei flussi di cassa attualizzati), il giudice può preferire la perizia dell'Ufficio se essa contiene adeguate spiegazioni (in particolare sulla scelta del tasso di attualizzazione); divergenze tra perizie spesso dipendono dal tasso di attualizzazione, la cui ragionevolezza è decisiva.
• L'onere di provare il maggior valore contestato grava sull'Amministrazione, ma il giudice di merito ha ampia discrezionalità nel valutare l'attendibilità delle prove tecniche e nel formare il proprio convincimento; le critiche al merito valutativo non sono sindacabili in Cassazione se non per vizi di diritto o travisamento probatorio estremamente limitati.
• Per determinare il dies a quo dei termini decadenziali dell'azione accertatrice è necessario individuare l'evento che fa decorrere il termine (es. pagamento dell'imposta in caso di condizione sospensiva), non semplicemente la registrazione: verificare sempre quale evento concreta attiva il termine.
• Il contraddittorio preventivo obbligatorio, previsto dalla L. n. 212/2000, art. 12, è richiesto nelle procedure che implicano accessi e verifiche nei locali del contribuente; in assenza di tali attività (accertamento basato su documenti esterni), l'assenza di contraddittorio non determina automaticamente nullità dell'atto.
• Pratiche difensive consigliate: conservare e rendere immediatamente disponibili perizie e documentazione chiare (con spiegazione dei parametri tecnici come il tasso di attualizzazione), richiedere copia dei documenti richiamati nell'avviso, dimostrare il pregiudizio subito dalla mancata allegazione se si invoca nullità motivazionale, contestare tempestivamente le ragioni tecniche (es. scelta del discount rate) e verificare le date rilevanti per eccepire decadenze.