Sentenza del 22/03/2017 n. 7267 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2004, con cui l’Ufficio aveva rettificato il reddito imponibile ai fini IRES, IVA e IRAP applicando gli studi di settore. La società ha proposto quattro motivi: (1) violazione delle norme sugli studi di settore e sull’accertamento, sostenendo che gli standard non potessero da soli giustificare la rettifica né invertire l’onere della prova; (2) omessa motivazione sulla contestata erroneità dei dati inseriti nello studio, in particolare l’inclusione tra i beni strumentali di un immobile del valore di 1.275.834,81 euro e l’indicazione al rigo F13 di 822.059 euro per compensi agli amministratori e indennità di cessazione, che la società riteneva non qualificabili come costi per servizi; (3) violazione delle regole sulle presunzioni e mancata considerazione delle peculiarità del mercato degli encoder, caratterizzato dalla concorrenza di imprese asiatiche e da prezzi aggressivi; (4) insufficiente motivazione sulla specificità dell’attività e della clientela, nonché sul fatto che, usando dati corretti, lo scostamento rispetto ai ricavi dichiarati sarebbe stato soltanto dell’1,48%.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il primo motivo: gli studi di settore non costituiscono, da soli, presunzioni legali, ma presunzioni semplici la cui gravità, precisione e concordanza si formano nel contraddittorio con il contribuente; l’accertamento deve considerare le contestazioni e il contribuente può offrire prova contraria anche in giudizio. Nel caso concreto, tuttavia, la CTR non aveva applicato una regola giuridica incompatibile con tali principi. Ha accolto il secondo motivo perché la CTR non aveva esaminato le specifiche contestazioni sull’errata inclusione dell’immobile tra i beni strumentali e dei compensi agli amministratori tra i costi per servizi: la conclusione che non vi fossero elementi idonei a rendere inadeguato lo studio era apodittica e non spiegava perché quei dati non potessero incidere sui ricavi presunti. Il terzo e il quarto motivo sono stati dichiarati assorbiti, senza decisione nel merito. La sentenza della CTR del Piemonte, che aveva confermato il rigetto del ricorso contro l’accertamento, è stata cassata con rinvio alla stessa CTR, in diversa fase di giudizio, anche per le spese del giudizio di legittimità. La Cassazione non ha quindi deciso definitivamente la validità dell’accertamento.

Norme richiamate

• D.L. 30 agosto 1993, n. 331, art. 62-bis, convertito dalla L. 29 ottobre 1993, n. 427

  la procedura di accertamento tributario standardizzato mediante l'applicazione dei parametri o degli studi di settore costituisce un sistema di presunzioni semplici, la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata dallo scostamento del reddito dichiarato rispetto agli standards in sè considerati - meri strumenti di ricostruzione per elaborazione statistica della normale redditività - ma nasce solo in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente, pena la nullità dell'accertamento, con il contribuente.

  Lo scostamento dallo studio di settore non basta, da solo, a fondare l’accertamento: la presunzione acquista rilevanza probatoria attraverso il contraddittorio obbligatorio con il contribuente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  la motivazione dell'atto di accertamento non può esaurirsi nel rilievo dello scostamento, ma deve essere integrata con la dimostrazione dell'applicabilità in concreto dello standard prescelto e con le ragioni per le quali sono state disattese le contestazioni sollevate dal contribuente.

  L’Ufficio deve spiegare perché lo standard è applicabile al caso concreto e perché le obiezioni del contribuente non sono fondate; non è sufficiente richiamare il solo scostamento.

• Art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (nel testo applicabile al giudizio)

  E' costante giurisprudenza di questa Corte che ricorra il vizio di insufficiente motivazione ove il Giudice non indichi gli elementi dai quali ha tratto il proprio convincimento ovvero il criterio logico e la ratio decidendi che lo ha guidato.

  La motivazione deve rendere riconoscibile il percorso logico della decisione e confrontarsi con gli elementi specifici che, se valutati, potrebbero condurre a un esito diverso.

Massime di principio

• Negli accertamenti basati sugli studi di settore, lo scostamento dai valori standard non determina automaticamente la legittimità della rettifica: occorrono il contraddittorio e una valutazione della concreta situazione economica del contribuente.
• Il contribuente può contestare sia l’applicabilità dello standard sia la correttezza dei dati utilizzati per elaborarlo; può offrire prova contraria anche nel giudizio tributario, senza essere vincolato alle sole obiezioni formulate nel contraddittorio amministrativo.
• Il giudice deve rispondere alle contestazioni specifiche che possono modificare il risultato dello studio, come errori nella classificazione di beni o costi. Una formula generica sull’assenza di circostanze anomale non basta se non chiarisce perché tali rilievi siano irrilevanti.
• La cassazione con rinvio per motivazione carente non annulla necessariamente l’accertamento: il giudice del rinvio deve riesaminare le questioni non decise e motivare sulla loro incidenza, mentre i motivi dichiarati assorbiti restano da valutare nei limiti indicati dalla decisione.