Sentenza del 08/04/2015 n. 6976 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'avviso di accertamento per l'anno d'imposta 2002 riguardava recuperi IRPEG e IRAP, oltre a sanzioni e interessi, per omessa contabilizzazione di componenti positivi derivanti da operazioni con la controllante P. s.r.l. e per indebita deduzione di oneri finanziari. La contribuente ha proposto due motivi: (1) ultrapetizione, perché la CTR aveva fondato la decisione anche sull'interposizione prevista dall'art. 37, comma 3, del D.P.R. n. 600/1973, mai contestata nell'avviso, basato invece sull'art. 39, comma 1, lett. d); (2) violazione delle norme sull'accertamento analitico-induttivo, sostenendo che i maggiori ricavi non erano entrati nel suo patrimonio, che la controllante non aveva ottenuto risparmi d'imposta e che le vendite sottocosto non configuravano abuso del diritto. La CTR aveva ritenuto fiscalmente ingiustificate le vendite sottocosto alla controllante, che rappresentavano il 57,3% del fatturato e non coprivano neppure i costi diretti industriali.

La decisione

La Cassazione ha accolto il primo motivo: la CTR aveva oltrepassato i limiti del giudizio tributario introducendo il fatto dell'interposizione, assente dall'avviso di accertamento. La menzione dell'interposizione nel processo verbale di constatazione non la rendeva presupposto dell'accertamento, che è esercitato mediante l'avviso. Ha invece rigettato il secondo motivo: vendite sottocosto di tale entità, prive di una spiegazione economica ragionevole, possono fondare l'accertamento presuntivo ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), e spetta al contribuente giustificarne la razionalità; l'appartenenza a un gruppo non elimina l'autonomia giuridica delle singole società. La sentenza della CTR del Piemonte è stata cassata con rinvio ad altra sezione della stessa Commissione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di Cassazione. La pronuncia non determina quindi l'esito definitivo della controversia.

Norme richiamate

• Art. 112 c.p.c.

  In tema di contenzioso tributario, il giudice tributario deve limitarsi a verificare la legittimità dell'operato dell'Ufficio tributario senza operare, pena il vizio di ultrapetizione, una diversa qualificazione della fattispecie sottoposta al suo esame, atteso che è precluso al giudicante il potere amministrativo tributario sostanziale spettante all'amministrazione.

  Il giudice tributario non può sostituirsi all'amministrazione nella definizione dei presupposti sostanziali dell'accertamento. Può riqualificare giuridicamente i fatti senza ultrapetizione solo se mantiene invariati i fatti posti dall'Ufficio a fondamento della pretesa e il petitum; introdurre il fatto dell'interposizione, non contestato nell'avviso, supera tale limite.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d)

  Secondo consolidato orientamento di questa Corte, peraltro espressamente richiamato dalla sentenza impugnata, in presenza di un comportamento assolutamente contrario ai canoni dell'economia, che il contribuente non spieghi in alcun modo, è legittimo l'accertamento ai sensi del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 39, comma 1, lett. d), che consente all'ufficio delle imposte di desumere l'esistenza di attività non dichiarate o l'inesistenza di passività dichiarate anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti.

  Comportamenti imprenditoriali manifestamente antieconomici e non spiegati possono costituire la base presuntiva per un accertamento di maggiori attività o passività inesistenti, purché gli indizi siano gravi, precisi e concordanti. In tale situazione il contribuente deve fornire una spiegazione attendibile della scelta economica.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 37, comma 3

  Nel caso di specie il giudice tributario ha qualificato il rapporto sostanziale (anche) nei termini di cui al D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37, comma 3 ("in sede di rettifica o di accertamento d'ufficio sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona").

  La disposizione consente di imputare redditi formalmente intestati ad altri quando sia dimostrato che il contribuente ne è l'effettivo possessore tramite interposta persona. Nel caso esaminato, tuttavia, tale presupposto non poteva essere introdotto dal giudice se non era stato contestato nell'avviso di accertamento.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 9

  La CTR aveva richiamato i criteri del valore normale per valutare le operazioni, ma la Cassazione ha deciso il ricorso sulla base dei limiti del giudizio tributario e della disciplina dell'accertamento presuntivo, senza formulare una specifica interpretazione dell'art. 9.

Massime di principio

• Nel contenzioso tributario la legittimità della pretesa si valuta sulla base dei presupposti e dei fatti indicati nell'avviso di accertamento. Il giudice non può introdurre un diverso fatto costitutivo, come l'interposizione, che l'atto impositivo non aveva contestato.
• La menzione di un fatto nel processo verbale di constatazione non equivale, da sola, alla sua contestazione nell'avviso: è l'avviso che definisce i presupposti dell'esercizio della pretesa tributaria.
• Vendite sottocosto particolarmente estese e tali da non coprire neppure i costi diretti possono essere considerate indizi di antieconomicità e sostenere un accertamento presuntivo, se il contribuente non offre una spiegazione economica ragionevole.
• Una volta individuato un comportamento manifestamente antieconomico, il contribuente deve giustificarne la razionalità; non basta contestare l'assenza di un risparmio fiscale a livello di gruppo senza spiegare la convenienza o le ragioni dell'operazione.
• L'appartenenza a un gruppo societario non crea di per sé un unico soggetto fiscale o un autonomo centro d'imputazione: ciascuna società conserva la propria autonomia e personalità giuridica.