Cassazione Civile, Sentenza n. 8000/2023 del 20/03/2023

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2007 per maggiori ricavi non contabilizzati per complessivi €175.300,00 e alla disconoscimento della operatività del c.d. scudo fiscale (dichiarazione riservata del 15/12/2009). Il contribuente censura (i) violazione del principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato per avere la CTR fondato la decisione su ragioni emergenti solo nelle controdeduzioni dell'Ufficio; (ii) errata esclusione dell'operatività dello scudo fiscale ai sensi dell'art.13-bis DL 78/2009 e artt. correlati; (iii) illegittimo caricamento sull'istante dell'onere probatorio circa la riconducibilità delle somme scudate agli imponibili accertati.

La decisione

La Corte di legittimità ha rigettato il ricorso. Ha confermato che l'avviso di accertamento si fondava unitariamente sull'accertamento di ricavi occultati e che la contestazione non è stata modificata in corso di causa. Ha ritenuto irrilevante la censura sull'ultrapetizione: la CTR si è limitata a valorizzare elementi difensivi prodotti dall'Amministrazione, senza creare nuova causa di gravame. Sul punto dello scudo fiscale la Corte ha richiamato il principio secondo cui l'effetto preclusivo dello scudo opera solo con riferimento agli imponibili che siano riconducibili, almeno astrattamente e con concreta correlazione oggettiva (compatibilità cronologica, quantitativa e, se possibile, di derivazione), alle somme rimpatriate; non è quindi automatica una corrispondenza meramente numerica. Ha altresì ribadito che l'onere di dimostrare la riconducibilità grava sul contribuente e che le circolari amministrative non possono modificare tale ripartizione probatoria. Avendo il contribuente non fornito la prova richiesta della riconducibilità, la CTR ha correttamente escluso l'effetto preclusivo dello scudo. Ricorso rigettato; non pronuncia sulle spese stante la mancata difesa scritta dell'Agenzia.

Norme richiamate

• art. 85 d.P.R. n. 917/1986

  Richiamato rispetto all'obbligo di fatturazione: l'Amministrazione ha contestato operazioni effettuate senza emissione di fatture in violazione di tale norma, come elemento fondante dell'accertamento dei ricavi non dichiarati.

• art. 13-bis d.l. n. 78/2009 (convertito)

  riferimento al termine del 31/12/2008 come limite di detenzione all'estero previsto dal comma 6

  Norma istitutiva della procedura di emergenza (scudo fiscale): prevede rimpatrio o regolarizzazione delle attività detenute all'estero e l'effetto preclusivo dell'accertamento entro i limiti indicati. L'effetto inibente opera solo con riferimento agli imponibili rappresentati dalle somme rimpatriate e richiede una correlazione concreta tra somme e imponibili.

• art. 14, comma 1, lett. a) d.l. n. 350/2001 (convertito)

  Salvo quanto stabilito dal comma 7, il rimpatrio delle attività finanziarie effettuato ai sensi dell'articolo 12 e nel rispetto delle modalità di cui all'articolo 13: a) preclude nei confronti del dichiarante e dei soggetti solidalmente obbligati, ogni accertamento tributario e contributivo per i periodi d'imposta per i quali non è ancora decorso il termine per l'azione di accertamento alla data di entrata in vigore del presente decreto, limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all'estero e oggetto di rimpatrio

  La Corte interpreta la limitazione oggettiva come circoscritta: non basta la corrispondenza numerica tra importi rimpatriati e imponibili, deve sussistere una concreta correlazione oggettiva (compatibilità cronologica, quantitativa e, ove possibile, di derivazione) fra i redditi accertati e le somme rimpatriate.

• art. 112 cod. proc. civ. e art. 23 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamate in relazione al vizio di motivazione e al principio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato; utilizzate nel primo motivo come parametri procedurali che il ricorrente assume violati.

• circolari Agenzia delle Entrate (n. 43/E del 10/10/2009, n. 49/E del 2009, n. 52/E dell'8/10/2010, n. 99/E del 4/12/2001)

  Prassi amministrativa che ha fornito indicazioni operative sulla limitazione oggettiva dell'effetto preclusivo e sulle richieste documentali agli intermediari. La Corte ribadisce che le circolari non possono innovare la legge e che, sebbene utili per orientare, non vincolano la ripartizione dell'onere probatorio stabilita dalla giurisprudenza e dalla legge.

Massime di principio

• Lo scudo fiscale opera in modo limitato: esclude gli accertamenti solo con riferimento agli imponibili che risultino riconducibili, con concreta correlazione oggettiva, alle somme o ai beni rimpatriati. Non è sufficiente una corrispondenza meramente numerica.
• L'onere di provare la riconducibilità tra somme rimpatriate e imponibili accertati grava sul contribuente; se il contribuente non fornisce prove adeguate, l'effetto preclusivo non si realizza.
• La fittizietà dei movimenti finanziari riguarda le modalità di occultamento dei ricavi (ad es. versamenti in contanti contabilizzati senza giustificazioni) e non esclude di per sé l'accertamento dell'esistenza di ricavi occultati.
• Le circolari dell'Agenzia delle Entrate sono prassi interpretative utili ma non possono modificare la disciplina normativa né spostare l'onere probatorio stabilito dalla legge e dalla giurisprudenza.
• In presenza di contestazioni su rimpatri/regolarizzazioni è importante documentare cronologia, tracciabilità e origine delle somme (attestazioni degli intermediari, movimenti bancari, documentazione contrattuale) per poter dimostrare la compatibilità e la riconducibilità agli imponibili.
• In fase contenziosa l'Amministrazione può utilizzare anche controdeduzioni e atti istruttori prodotti durante il procedimento; il giudice può valorizzarli purché non costituiscano una nuova causa di gravame non previamente indicata nell'atto impositivo.