Sentenza del 27/06/2024 n. 17769 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate ha recuperato a tassazione, con avviso notificato il 22 novembre 2018, un credito d’imposta per ricerca e sviluppo utilizzato in compensazione nel 2011. Il credito era maturato per costi sostenuti nel 2008 e nel 2009, era stato regolarmente dichiarato e non era stato utilizzato in quegli anni perché l’Amministrazione aveva negato il nulla osta per insufficienza delle risorse disponibili. La contestazione riguardava l’omessa indicazione in dichiarazione dell’utilizzo in compensazione. La società ha sostenuto che il credito era esistente e spettante, non inesistente, e che quindi non si applicava il termine di accertamento più lungo previsto per i crediti inesistenti. In cassazione ha dedotto, con i primi tre motivi, violazione degli artt. 43 del D.P.R. n. 600/1973, 13 del D.Lgs. n. 471/1997 e 27, comma 16, del D.L. n. 185/2008; il quarto motivo è stato assorbito.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto i primi tre motivi, ritenendo che il credito fosse stato legittimamente maturato e dichiarato e che la mancata indicazione del successivo utilizzo in compensazione costituisse, nel caso concreto, un mero inadempimento formale, non un’inesistenza del credito né una sua artificiosa precostituzione. Per i crediti esistenti, anche se eventualmente non spettanti, vale il termine ordinario di decadenza: l’accertamento avrebbe dovuto essere notificato entro la fine del 2017, mentre è stato notificato il 22 novembre 2018. Il quarto motivo è rimasto assorbito. La Corte ha cassato la sentenza d’appello e, non occorrendo ulteriori accertamenti, ha deciso nel merito accogliendo integralmente il ricorso introduttivo della società. Ha compensato le spese dei giudizi di merito e condannato l’Agenzia delle Entrate alle spese di cassazione: 7.655 euro per compensi, oltre spese generali, IVA e CPA, e 200 euro per spese vive.

Norme richiamate

• Art. 27, comma 16, del D.L. n. 185/2008, convertito dalla L. n. 2/2009

  È rilevante, dunque, quanto recentemente statuito dalle SS.UU. di questa Corte (cfr. SS.UU., n. 34419/2023, Rv. 669633-01), secondo le quali per l'accertamento relativo ai crediti d'imposta esistenti, ma, in tesi, non spettanti, il termine di decadenza è quello ordinario.

  Il termine speciale, più lungo, previsto per il recupero dei crediti inesistenti non si applica ai crediti realmente maturati, anche se se ne contesta la spettanza o l’utilizzo; in tal caso si applica il termine ordinario di decadenza.

• Art. 43 del D.P.R. n. 600/1973

  In applicazione del principio di diritto espresso dal citato arresto, l'avviso di accertamento, nel caso di specie, avrebbe dovuto essere notificato alla società entro la fine del 2017, sicché, al tempo della notifica (22/11/2018), l'amministrazione era decaduta dal potere di accertamento.

  Nel caso deciso, il termine ordinario di accertamento era scaduto alla fine del 2017; la notifica del 22 novembre 2018 è quindi tardiva e l’Amministrazione era decaduta dal potere di accertare.

• Art. 13 del D.Lgs. n. 471/1997

  La disposizione è stata invocata dalla contribuente nell’ambito della distinzione tra credito inesistente e credito non spettante. La Corte ha accolto la censura complessiva, qualificando la vicenda come utilizzo di un credito esistente e come mero inadempimento formale, senza però formulare nel testo un’autonoma interpretazione della norma.

Massime di principio

• Per distinguere un credito inesistente da uno non spettante occorre verificare se il credito sia realmente sorto sulla base dei presupposti sostanziali e se sia stato artificiosamente creato. Un’irregolarità nella dichiarazione o nell’utilizzo non trasforma, da sola, un credito effettivamente maturato in un credito inesistente.
• Il termine di accertamento speciale previsto per i crediti inesistenti non si estende ai crediti esistenti contestati come non spettanti: per questi ultimi opera il termine ordinario di decadenza.
• Quando un credito è stato regolarmente maturato e dichiarato, ma il suo utilizzo è stato differito perché l’Amministrazione ha negato il nulla osta per esaurimento delle risorse, il successivo utilizzo consentito non è, di per sé, fraudolento; l’eventuale omissione dichiarativa va valutata come irregolarità formale, se non emergono elementi di artificiosa creazione del credito.
• In caso di accertamento notificato oltre il termine applicabile, la decadenza dell’Amministrazione può comportare l’annullamento dell’atto; se non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Cassazione può decidere direttamente nel merito.