Sentenza del 27/06/2024 n. 17747 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda la deducibilità in Italia di € 36.163 di contributi previdenziali e assistenziali versati in Svizzera nell’anno d’imposta 2012. L’Agenzia contestava la decisione della C.T.R. dell’Emilia-Romagna, sostenendo che il reddito da lavoro dipendente era stato calcolato secondo la retribuzione convenzionale prevista dall’art. 51, comma 8-bis, TUIR e che, non essendo i contributi deducibili nella determinazione di tale reddito, non potessero essere dedotti neppure dal reddito complessivo ai sensi dell’art. 10, comma 1, lett. e), TUIR. Risultava inoltre che i contributi erano stati inclusi nella base imponibile svizzera e che su di essi erano state pagate imposte per € 7.037; la deduzione integrale aveva prodotto, secondo l’Ufficio, un risparmio fiscale di € 15.000.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso dell’Agenzia. Ha stabilito che l’esclusione della deducibilità dei contributi nella determinazione del reddito da lavoro dipendente calcolato convenzionalmente non impedisce di dedurli dal reddito complessivo ai sensi dell’art. 10, comma 1, lett. e), TUIR: l’indeducibilità nella singola categoria reddituale costituisce, in questo caso, il presupposto per la deduzione dal reddito complessivo. Resta quindi ferma la decisione della C.T.R., che aveva riformato integralmente la sentenza della C.T.P. di Bologna; quest’ultima aveva rideterminato la maggiore imposta in € 11.262, oltre interessi e sanzioni, in conformità alla proposta dell’Ufficio in sede di mediazione. L’Agenzia è stata condannata alle spese del giudizio di Cassazione: € 3.000 per compensi, oltre spese generali, IVA e CPA, e € 200 per spese vive. La Corte ha inoltre dichiarato insussistenti i presupposti per l’ulteriore contributo unificato a carico della ricorrente.

Norme richiamate

• Art. 10, comma 1, lett. e), D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  Ne consegue che, in mancanza di una norma espressa che escluda la deducibilità degli oneri di cui all'art. 10, comma 1, lett. e) del Tuir dal reddito complessivo, nella determinazione di quest'ultimo quegli oneri devono essere dedotti, anche se di essi è esclusa la deducibilità ai fini della determinazione del reddito di lavoro dipendente di cui all'art. 51, comma 8-bis, del Tuir.

  I contributi previdenziali e assistenziali non deducibili nel calcolo della singola categoria di reddito possono comunque essere dedotti dal reddito complessivo, salvo che una norma ne escluda espressamente tale deduzione.

• Art. 51, comma 8-bis, D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  In tema di imposte dirette, nel caso in cui il reddito di lavoro dipendente sia stato determinato sulla base della retribuzione convenzionale di cui all'art. 51, comma 8-bis, del Tuir, che esclude la deducibilità degli oneri contributivi e assistenziali di cui all'art. 51, comma 2, lett. a), nella determinazione del reddito complessivo del contribuente devono comunque essere dedotti gli oneri di cui all'art. 10, comma 1, lett. e), del Tuir.

  Il metodo convenzionale di determinazione del reddito da lavoro dipendente esclude la deduzione dei contributi nella determinazione di quella categoria, ma non elimina la deduzione degli stessi dal reddito complessivo secondo l’art. 10 TUIR.

• Art. 51, comma 2, lett. a), D.P.R. n. 917/1986 (TUIR)

  In tema di imposte dirette, nel caso in cui il reddito di lavoro dipendente sia stato determinato sulla base della retribuzione convenzionale di cui all'art. 51, comma 8-bis, del Tuir, che esclude la deducibilità degli oneri contributivi e assistenziali di cui all'art. 51, comma 2, lett. a), nella determinazione del reddito complessivo del contribuente devono comunque essere dedotti gli oneri di cui all'art. 10, comma 1, lett. e), del Tuir.

  La norma è richiamata per identificare gli oneri contributivi e assistenziali la cui deduzione è esclusa nel calcolo del reddito di lavoro dipendente convenzionale; tale esclusione non comporta, secondo la Corte, l’indeducibilità dal reddito complessivo.

• Art. 36-ter D.P.R. n. 600/1973

  La disposizione è indicata come base del controllo formale della dichiarazione del contribuente; la decisione di Cassazione non ne sviluppa un’interpretazione sostanziale.

• Art. 360, comma 1, n. 3, codice di procedura civile

  È la norma processuale in base alla quale l’Agenzia ha denunciato in Cassazione la violazione di legge; il motivo è stato esaminato nel merito e rigettato.

• Art. 13, commi 1-bis e 1-quater, D.P.R. n. 115/2002

  Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002, si deve dare atto della non sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art. 13, se dovuto.

  A seguito del rigetto del ricorso, la Corte ha verificato l’applicabilità dell’ulteriore contributo unificato e ha dichiarato che non ne ricorrono i presupposti a carico dell’Agenzia.

Massime di principio

• Se un onere è escluso dalla deduzione nella determinazione di una singola categoria di reddito, ciò non comporta automaticamente che sia indeducibile anche dal reddito complessivo: occorre verificare se una norma escluda espressamente la deduzione complessiva.
• Quando il reddito da lavoro dipendente estero è determinato con retribuzione convenzionale ai sensi dell’art. 51, comma 8-bis, TUIR, i contributi previdenziali e assistenziali che non possono essere dedotti nel calcolo di quel reddito possono comunque essere dedotti dal reddito complessivo ai sensi dell’art. 10, comma 1, lett. e), TUIR.
• Il carattere convenzionale della base imponibile non basta, da solo, a escludere la deduzione degli oneri dal reddito complessivo: le regole che determinano le singole categorie di reddito e quelle che determinano il reddito complessivo operano su piani distinti.