Sentenza del 31/01/2023 n. 22 - Corte di giustizia tributaria di primo grado di Genova

Esito

La controversia

L'Agenzia ha emesso cartelle di pagamento a seguito di liquidazioni operate con la procedura di controllo automatizzato ex art. 36-bis DPR 600/1973 che hanno disconosciuto interessi passivi ritenuti indeducibili trasferiti da una società consolidata al gruppo (compensati con ROL di altre società del gruppo), aumentando il reddito imponibile consolidato per gli anni 2015 e 2016. La ricorrente ha contestato (i) la validità della notifica via PEC (mittente diverso dall'indirizzo IPA indicato) e (ii) la legittimità dell'uso della procedura ex art. 36-bis per operazioni che non sono mera verifica cartolare ma rettifiche di componenti di reddito che richiedono attività istruttoria e avviso di accertamento; ha inoltre dedotto errata interpretazione normativa in tema di deducibilità interessi passivi in regime di consolidato.

La decisione

La Commissione ha accolto i ricorsi e ha annullato le cartelle di pagamento. Ha ritenuto che, sebbene il controllo automatizzato ex art. 36-bis possa assolvere l'obbligo di motivazione richiamando la dichiarazione quando si tratta di mera verifica cartolare o di errori materiali, nel caso di specie l'Ufficio ha operato una rettifica sostanziale di componenti di reddito (disconoscimento di interessi passivi in ambito di consolidato) che esula dalla portata del controllo automatizzato e necessita dell'emissione di un avviso di accertamento con motivazione specifica e attività istruttoria. Sul punto della notifica PEC la Commissione ha ritenuto infondati i vizi lamentati (avvenuta conoscenza dell'atto), ma questo non ha impedito l'annullamento degli atti per illegittimità della procedura seguita. Spese compensate.

Norme richiamate

• art. 36-bis, D.P.R. 600/1973

  Avvalendosi di procedure automatizzate, l'amministrazione finanziaria procede ... alla liquidazione delle imposte ... sulla base dei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate ... provvede a: ... d) ridurre le deduzioni dal reddito esposte in misura superiore a quella prevista dalla legge

  La norma disciplina controlli automatizzati di carattere cartolare e di correzione di errori materiali o di calcolo; non abilita l'Ufficio a rettifiche sostanziali che richiedano valutazioni interpretative o attività istruttoria tipiche dell'accertamento.

• art. 26, D.P.R. 602/1973

  Prevede la possibilità di notificare la cartella mediante PEC all'indirizzo risultante dagli elenchi previsti; la giurisprudenza applicata ha considerato valido l'invio quando l'atto raggiunge lo scopo e produce la conoscenza del destinatario.

• art. 47, comma 3, D.Lgs. 7 marzo 2005, n. 82 e D.M. 23.12.2013 n.163 (IPA)

  Indicano l'indirizzo PEC istituzionale degli enti e le modalità di pubblicazione nell'Indice dei domicili digitali; la regolarità della PEC può essere valutata anche in funzione della effettiva conoscenza da parte del destinatario.

• art. 96, comma 7, e art. 118, comma 2, TUIR (D.P.R. 917/1986)

  Stabiliscono le regole sulla deducibilità degli interessi passivi e la possibilità, in regime di consolidato, di compensare eccedenze di interessi indeducibili con ROL disponibile di altre società del gruppo; la questione richiede interpretazione normativa e verifiche di fatto prima di essere rettificata.

• art. 117 e ss., TUIR (tassazione di gruppo / consolidato)

  Disciplina la determinazione dell'imponibile a livello di gruppo, inclusa la possibilità di includere componenti negative originate da singole società (es. interessi indeducibili) se sussiste capienza di ROL di altre aderenti; la materia coinvolge valutazioni complesse non rientranti nel mero controllo formale.

• Giurisprudenza: Cass. n. 13499/2020

  Conferma che per cartelle emesse dopo liquidazioni ex art. 36-bis l'obbligo di motivazione può essere assolto richiamando la dichiarazione quando si tratta di mera verifica cartolare; tuttavia la pronuncia non esclude la necessità di motivazione estesa quando si procede a rettifiche sostanziali.

• Giurisprudenza: Cass. n. 14414/2005; Cass. n. 26330/2009; Cass. n. 28056/2009

  Affermano il principio secondo cui, quando il controllo automatizzato si risolve in una rettifica dei risultati della dichiarazione ("rettifica cartolare" che comporta pretesa fiscale aggiuntiva), si è in presenza di attività impositiva tipica dell'accertamento: in tali casi l'Ufficio deve emettere avviso di accertamento motivato e la cartella derivante da mera procedura automatica è illegittima se priva di quella fase istruttoria.

• Cass. Sezioni Unite n. 7665/2016 (sulla notificazione PEC)

  Sancisce che la nullità della notificazione non può essere pronunciata se l'atto ha raggiunto lo scopo e il destinatario ha comunque avuto conoscenza; applicata alla PEC, la regolarità formale può essere valorizzata alla luce dell'effettiva ricezione.

Massime di principio

• La procedura ex art. 36-bis DPR 600/1973 è riservata a verifiche cartolari, correzioni di errori materiali o di calcolo e riduzioni di detrazioni/deduzioni chiaramente incongrue sulla base dei dati dichiarati; in tali ipotesi il richiamo alla dichiarazione può assolvere l'obbligo di motivazione.
• Quando l'Amministrazione effettua una rettifica che incide sul merito dei componenti del reddito (es. disconoscimento di interessi passivi in regime di consolidato per motivazioni interpretative o per valutazioni di merito), l'operazione esula dal controllo automatizzato e richiede l'esercizio del potere di accertamento con attività istruttoria e avviso motivato.
• La validità della notifica via PEC va valutata anche con riguardo all'effettiva conoscenza del destinatario: l'irritualità formale può non comportare nullità se l'atto ha raggiunto lo scopo.
• In caso di contestazione di rettifiche operate dall'Ufficio, il contribuente deve richiedere espressamente la motivazione puntuale e l'eventuale emissione dell'avviso di accertamento; in assenza di ciò è fondata la censura per eccesso di potere procedimentale.
• In controversie analoghe verificare sempre se la rettifica è basata su un errore materiale/calcolatorio (ambito 36-bis) o su interpretazione/valutazione di norme e fatti (ambito accertamento); la qualificazione è decisiva per la legittimità dell'atto.
• In caso di dubbio sulla procedura seguita dall'Ufficio, la giurisprudenza tende a compensare le spese di lite quando esistono "giusti motivi" derivanti dal sottile confine tra controllo formale e rettifica sostanziale.