Cassazione Civile, Ordinanza n. 26875/2025 del 07/10/2025

Esito

La controversia

A seguito di controllo automatizzato sulla dichiarazione fiscale originaria per il 2011 (MU 2012), l'amministrazione finanziaria emetteva una cartella di pagamento per omesso versamento di saldo IVA, acconto e saldo IRES, oltre interessi e sanzioni. La società contestava la cartella deducendo: l'inesistenza della notifica; l'illegittimità della riscossione perché non preceduta da avviso di rettifica della dichiarazione integrativa presentata in data 25.3.2013 né da comunicazione di irregolarità; l'infondatezza nel merito della pretesa. In appello e poi in cassazione insistiva, in particolare, sul fatto che la dichiarazione integrativa fosse ancora efficace alla data del ruolo e che il suo presunto annullamento non fosse stato legittimamente disposto dall'Ufficio, poiché la dichiarazione fiscale è atto di scienza modificabile dal contribuente, mentre il p.v.c. richiamato dall'amministrazione sarebbe stato solo un atto endoprocedimentale non autonomamente impugnabile. Con il primo motivo lamentava la violazione degli artt. 36-bis d.P.R. 600/1973, 54-bis d.P.R. 633/1972 e art. 6, comma 5, L. 212/2000 per mancata comunicazione preventiva; con il secondo denunciava la violazione degli artt. 40, 42 d.P.R. 600/1973 e 51, 54 d.P.R. 633/1972 per avere la CTR ritenuto legittimo il disconoscimento/annullamento d'ufficio della dichiarazione integrativa senza previo avviso di rettifica.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo motivo di ricorso, assorbendo il primo. Ha cassato la sentenza della CTR e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario della contribuente contro la cartella di pagamento. La Corte ha ritenuto che la CTR non si fosse attenuta al principio per cui, ove l'Ufficio intenda disconoscere una dichiarazione integrativa perché reputata infedele o irregolare, non può limitarsi a un annullamento d'ufficio tramite p.v.c., ma deve seguire le ordinarie modalità di rettifica/accertamento previste dalla disciplina IVA e delle imposte sui redditi. Il tema della mancata impugnazione del p.v.c. è rimasto assorbito. Le spese dei gradi di merito sono state compensate per la peculiarità e novità della questione; le spese di legittimità seguono la soccombenza dell'amministrazione.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973

  disciplina il controllo automatizzato delle dichiarazioni dei redditi; non consente, di per sé, di legittimare il disconoscimento di una dichiarazione integrativa senza il rispetto delle forme proprie della rettifica quando la questione non sia mera liquidazione aritmetica.

• art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972

  disciplina il controllo automatizzato in materia IVA; la Corte ribadisce che, quando l'Ufficio ritiene dovuta un'imposta superiore a quella dichiarata, deve procedere con la rettifica secondo le regole proprie dell'accertamento, non con un mero annullamento informale della dichiarazione integrativa.

• art. 6, comma 5, L. n. 212/2000

  l'avviso bonario/comunicazione preventiva è dovuto solo quando dal controllo emergano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; nella fattispecie la Corte rileva però che il nodo decisivo non era questo, bensì la legittimità del disconoscimento della dichiarazione integrativa.

• art. 13 d.lgs. n. 471/1997

  richiamato dalla CTR per la riduzione della sanzione in caso di regolarizzazione; la Corte lo menziona nel riportare la motivazione di merito, senza farne il fulcro della decisione.

• art. 2, comma 8, d.P.R. n. 322/1998

  la dichiarazione integrativa è strumento di emenda degli errori o omissioni; la Corte richiama la giurisprudenza che ne ammette l'utilizzo nei limiti temporali previsti e secondo la distinzione tra errori in danno del fisco e del contribuente.

• art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998

  consente l'emenda degli errori od omissioni in danno del contribuente entro il termine per la dichiarazione del periodo d'imposta successivo, ferma la possibilità di rimborso e di difesa in contenzioso.

• art. 43 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato come limite temporale alla presentazione della dichiarazione integrativa diretta a evitare un danno per l'erario.

• art. 54 d.P.R. n. 633/1972

  richiamato quale base della rettifica IVA quando l'imposta ritenuta dovuta è superiore a quella dichiarata.

• artt. 51 e 52 d.P.R. n. 633/1972

  richiamati come norme che disciplinano l'acquisizione dei dati e gli strumenti istruttori da utilizzare nell'accertamento IVA.

• art. 40 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dalla ricorrente nel secondo motivo, ma non è svolta una specifica interpretazione autonoma nella motivazione decisoria.

• art. 42 d.P.R. n. 600/1973

  richiamato dalla ricorrente nel secondo motivo, senza una autonoma elaborazione decisoria nel testo.

Massime di principio

• Le dichiarazioni fiscali sono dichiarazioni di scienza e non atti negoziali o dispositivi; di regola il contribuente può emendarle quando contengano errori di fatto o di diritto che lo espongano a un carico fiscale maggiore di quello dovuto.
• La dichiarazione integrativa, ove ammessa nei limiti temporali di legge, può essere utilizzata per correggere errori od omissioni; tuttavia, se interviene dopo la contestazione di una violazione, non può trasformarsi in uno strumento elusivo delle sanzioni.
• Quando l'Ufficio ritenga che l'imposta dovuta sia superiore a quella dichiarata, deve utilizzare le ordinarie forme di rettifica e accertamento previste dalla normativa fiscale, acquisendo i dati nei modi stabiliti dalla legge.
• Non è legittimo disconoscere una dichiarazione integrativa con un mero atto unilaterale endoprocedimentale, privo della struttura propria dell'avviso di rettifica, se da tale disconoscimento discendono effetti sostanziali sulla pretesa tributaria.
• La comunicazione preventiva di irregolarità nell'ambito del controllo automatizzato è dovuta solo se emergono incertezze o irregolarità rilevanti nella dichiarazione; ma la sua omissione diventa irrilevante se il tema decisivo è la necessità di una vera rettifica dell'atto dichiarativo.
• Se la decisione di merito si fonda su un presupposto giuridico errato circa la possibilità dell'Ufficio di annullare d'ufficio la dichiarazione integrativa, la Cassazione può cassare e decidere nel merito quando non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto.

Come è indicizzato