Sentenza del 19/06/2024 n. 16846 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda l’avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2013, notificato il 21 novembre 2016. La Commissione tributaria regionale della Basilicata aveva confermato la nullità dell’atto, ritenendo che l’art. 2, comma 6, del Codice dell’amministrazione digitale (CAD) impedisse l’uso della firma digitale negli atti impositivi e che l’atto firmato digitalmente dovesse essere notificato via PEC, non per posta. L’Agenzia ha proposto cinque motivi di ricorso: omessa pronuncia su due doglianze relative alla tardività e al contenuto della memoria depositata dalla società in primo grado; mancata rilevazione dell’inammissibilità di quella memoria e delle eccezioni nuove in essa contenute; violazione delle regole del processo tributario per aver accolto censure che sarebbero state introdotte soltanto con la memoria; erronea applicazione dell’art. 2, comma 6, CAD agli avvisi di accertamento; erronea affermazione dell’obbligatorietà della notifica via PEC per gli atti firmati digitalmente.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto il quarto e il quinto motivo, assorbendo i primi tre. Ha stabilito che, nel regime applicabile dal 14 settembre 2016 al 26 gennaio 2018, l’esclusione del CAD riguardava le attività ispettive e di controllo fiscale, non gli avvisi di accertamento e gli altri atti impositivi: l’avviso firmato digitalmente non è quindi nullo per difetto di sottoscrizione. Inoltre, la copia cartacea dell’atto informatico, munita di attestazione di conformità all’originale, può essere validamente notificata anche tramite il servizio postale; non è necessario un collegamento tra firma digitale e notifica via PEC. La conformità della copia non era stata espressamente disconosciuta dalla società e l’atto era comunque giunto nella sua sfera di conoscibilità, essendo stato tempestivamente impugnato. La sentenza della CTR è stata cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Basilicata, in diversa composizione, anche per la regolamentazione delle spese del giudizio di cassazione.

Norme richiamate

• Art. 2, comma 6, del D.Lgs. n. 82/2005 (Codice dell’amministrazione digitale), nel testo applicabile ratione temporis

  L'avviso di accertamento firmato digitalmente nel regime di cui all' art. 2 , comma 6, D.Lgs. n. 82 del 2005 (ratione temporis applicabile dal 14 settembre 2016 fino al 26 gennaio 2018), non è nullo per difetto di sottoscrizione, posto che l'esclusione dell'utilizzo di strumenti informatici prevista per l'esercizio delle attività e funzioni ispettive fino all'entrata in vigore del D.Lgs. n. 217 del 2017 riguarda la sola attività di controllo fiscale e non può estendersi agli avvisi di accertamento ed in genere agli atti impositivi.

  L’esclusione dall’uso degli strumenti informatici prevista dalla norma, nella versione applicabile alla fattispecie, riguarda le attività ispettive e di controllo fiscale, non gli atti impositivi emessi all’esito di tali attività. L’avviso di accertamento può quindi essere formato e sottoscritto digitalmente.

• Art. 23 del D.Lgs. n. 82/2005 (Codice dell’amministrazione digitale)

  La copia analogica dell'avviso di accertamento, sottoscritta digitalmente dal funzionario incaricato e dichiarata conforme all'originale informatico nel rispetto della previsione dell' art. 23 del D.Lgs. n. 82 del 2005 , tiene luogo del menzionato originale ed è validamente notificata al contribuente, oltre che a mezzo posta elettronica certificata, anche a mezzo del servizio postale.

  La copia analogica di un documento informatico sottoscritto digitalmente ha efficacia equivalente all’originale quando un pubblico ufficiale ne attesta la conformità. Può pertanto essere notificata con le modalità ordinarie, compreso il servizio postale, senza che sia indispensabile la PEC.

• Art. 156, terzo comma, cod. proc. civ.

  Ai sensi dell' art. 156 , terzo comma 3, C.P.C., ove l'atto, malgrado l'irritualità della notifica, sia venuto a conoscenza del destinatario, la nullità non può essere dichiarata per il raggiungimento dello scopo.

  Un’irregolarità della notificazione non comporta la nullità se l’atto ha comunque raggiunto il proprio scopo, ossia è pervenuto a conoscenza del destinatario.

• Art. 60 del D.P.R. n. 600/1973

  La disciplina delle notificazioni degli atti impositivi è regolata da questa norma. Nel caso esaminato, la possibilità di notificare gli avvisi di accertamento via PEC era stata introdotta dal 1° luglio 2017; la mancata disponibilità di tale modalità prima di quella data non impediva la notifica postale della copia analogica conforme.

Massime di principio

• Nel regime dell’art. 2, comma 6, CAD applicabile dal 14 settembre 2016 al 26 gennaio 2018, la limitazione all’uso degli strumenti informatici concerneva le attività ispettive e di controllo fiscale, non gli avvisi di accertamento emessi al loro esito. La firma digitale dell’avviso, di per sé, non ne determina la nullità.
• Una copia cartacea di un atto informatico firmato digitalmente è idonea alla notificazione se la conformità all’originale è attestata da un pubblico ufficiale; la notifica può avvenire anche per posta ordinaria secondo le regole applicabili, senza che la firma digitale imponga l’uso della PEC.
• La conformità della copia analogica può essere contestata mediante espresso disconoscimento nei modi previsti dall’art. 23 CAD; in assenza di disconoscimento, la copia conforme conserva l’efficacia probatoria riconosciuta dalla norma.
• Anche quando la notificazione presenti un’irregolarità, la nullità non va dichiarata se l’atto è comunque giunto a conoscenza del destinatario e ha raggiunto il proprio scopo, come può dimostrare la tempestiva impugnazione.
• Quando alcuni motivi di ricorso sono accolti e determinano la cassazione della decisione, gli altri motivi che riguardano questioni superate o non più decisive possono essere dichiarati assorbiti.