Sentenza del 19/06/2024 n. 1772 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento per gli anni 2016-2019: gli appellanti contestavano che l'Ufficio non avesse tenuto conto dei componenti negativi (costi) deducibili nella determinazione del reddito, violando l'art. 109 DPR n. 917/1986 in relazione all'art. 39 DPR 600/1973 e il principio costituzionale della capacità contributiva (art. 53 Cost.). Si sosteneva inoltre che, anche in caso di omessa dichiarazione, l'Amministrazione dovesse determinare la base imponibile considerando i costi, anche induttivamente (richiamando la Cassazione, ord. n. 2581/2021). Nell'appello si deduceva altresì vizio di motivazione (art. 7 D.Lgs. 212/2000) perché la sentenza di primo grado avrebbe fatto ricadere conseguenze fiscali sulla base di accertamenti penali non definitivi e si contestava che una successiva pronuncia penale favorevole (assoluzione in appello) potesse avere efficacia vincolante nel processo tributario richiamando la legge n. 130/2022 e l'art. 20 della legge n. 111/2023.

La decisione

La Corte ha respinto l'appello e confermato la sentenza di primo grado. Ha ritenuto assente il vizio di motivazione, ha osservato che la delega prevista dall'art. 20 della legge n. 111/2023 non è ancora esercitata e quindi non produce nella sostanza norme vincolanti sui rapporti fra processo penale e tributario. Anche ove si volesse riconoscere efficacia al dettato della delega, essa vincolerebbe solo sui "fatti materiali accertati in sede dibattimentale" e non produrrebbe automaticamente l'inesistenza dell'obbligo tributario. Poiché la sentenza di assoluzione non è risultata ancora pubblicata non è possibile farne derivare effetti vincolanti nel processo tributario. Esaminando le risultanze, inclusi elementi indiziari e dichiarazioni della legale rappresentante, la Corte ha ritenuto che l'attività esercitata fosse riconducibile ad attività astrattamente delittuose e, ai sensi dell'art. 8, comma 1, D.L. 162/2012, ha escluso la deducibilità dei costi direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, confermando pertanto l'accertamento fiscale. Ha condannato l'appellante al pagamento delle spese e liquidato le spese processuali in euro 5.000,00 a carico dell'appellante.

Norme richiamate

• art. 109 DPR n. 917/1986

  Contestata dai ricorrenti come norma sulla determinazione dell'imponibile e deducibilità, richiamata per sostenere che l'Ufficio avrebbe dovuto considerare i costi nella determinazione del reddito

• art. 39 DPR n. 600/1973

  Richiamato in relazione alla determinazione dell'imponibile e alla necessità di considerare componenti negativi di reddito

• art. 53 Costituzione

  Richiamato dai ricorrenti sul principio di capacità contributiva per sostenere che l'accertamento fiscale non avrebbe tenuto conto dei costi deducibili

• art. 7 D.Lgs. n. 212/2000

  Invocato per vizio di motivazione; la Corte ha ritenuto non sussistente il vizio, ritenendo intellegibile il percorso logico del primo giudice

• art. 8, comma 1, D.L. 162/2012

  Interpretata dalla Corte nel senso che non sono ammessi in deduzione i costi e le spese dei beni o delle prestazioni di servizio direttamente utilizzati per il compimento di atti o attività qualificabili come delitto non colposo, quando il pubblico ministero ha esercitato l'azione penale o siano intervenute determinate pronunce procedurali

• art. 14, comma 4-bis, legge 537/1993 (richiamata)

  Citata quale previsione normativa collegata al divieto di deduzione dei costi riconducibili a fatti qualificabili come reato

• Legge n. 111/2023 (art. 20)

  Si tratta di una norma di delega che fissa criteri direttivi per rivedere i rapporti tra processo penale e tributario; la Corte ha rilevato che la delega non è stata ancora esercitata e quindi non ha prodotto effetti vincolanti nell'ordinamento

• Legge n. 130/2022

  Richiamata dagli appellanti in tema di efficacia della sentenza penale nel processo tributario; la Corte ha considerato che non è configurabile per la fattispecie, soprattutto in assenza di sentenza di assoluzione pubblicata

• art. 651 c.p.c.

  Richiamato per confronto: disciplina l'efficacia di giudicato della sentenza penale irrevocabile di condanna nel giudizio civile o amministrativo quanto all'accertamento del fatto; la Corte usa l'analogia per spiegare che ciò che può fare stato sono i fatti materiali accertati

• art. 424 e art. 425 c.p.p.; art. 157 c.p.

  Richiamati in relazione alle ipotesi in cui il giudizio penale produce specifici effetti processuali (decreto che dispone il giudizio, sentenza di non luogo a procedere per causa di estinzione), che il legislatore con D.L. 162/2012 ha collegato al divieto di deduzione

Massime di principio

• Il giudice tributario può valorizzare le risultanze investigative e gli elementi indiziari anche in assenza di una pronuncia penale definitiva: l'assenza di una sentenza penale favorevole pubblicata non impedisce automaticamente l'accertamento fiscale.
• La norma che limita la deducibilità dei costi "da reato" (art. 8 D.L. 162/2012 e correlati) impedisce la deduzione dei costi direttamente utilizzati per atti qualificabili come delitto non colposo quando sussistono atti di esercizio dell'azione penale o pronunce processuali previste; ciò comporta che, sul piano fiscale, la riconducibilità di spese a attività illecite può essere valutata autonomamente.
• Una sentenza penale irrevocabile di assoluzione per 'non sussiste' o 'non lo ha commesso' può, secondo il dettato della delega normativa citata, incidere sui fatti materiali accertati in sede dibattimentale e quindi avere rilevanza nel processo tributario; tuttavia, fino a che la norma delegata non sia emanata ed entrata in vigore, non vige una regola automatica di vincolo tra giudicato penale e decisione tributaria.
• Esiste una distinzione fra rilevanza penale e rilevanza tributaria: un fatto penalmente non integrato o non punibile (ad esempio per soglie o cause estintive) può comunque avere effetti ai fini fiscali; viceversa, l'esito penale non determina automaticamente l'inesistenza del tributo.
• In situazioni analoghe è importante documentare e provare i costi dedotti (esibizione di documentazione contabile, giustificativi, contratti) e, se vi è un procedimento penale in corso, seguire l'esito definitivo del giudizio penale: una pronuncia penale definitiva favorevole può costituire elemento molto rilevante nella fase tributaria, se e nella misura prevista dalla normativa applicabile.