Cassazione Civile, Sentenza n. 7753/2025 del 24/03/2025

Esito

La controversia

ERG ha chiesto il rimborso dell'IRAP per l'anno 2004 relativo alla quota di un quinto (1/5) delle spese di manutenzione sostenute nel 2003 eccedenti la soglia del 5% (spese complessive eccedenti pari a euro 14.715.196,77), dopo che l'Ufficio aveva riqualificato tali costi quali spese di manutenzione e, con accertamento parziale e definizione per adesione, li aveva recuperati a tassazione per il 2003. La CTR aveva ritenuto che il perfezionamento dell'accertamento con adesione (con pagamento della prima rata) fosse ostativo alla presentazione dell'istanza di rimborso per la quota riferibile all'anno 2004. ERG ha invece sostenuto che l'accertamento con adesione aveva come oggetto la qualificazione dei costi e l'imposta riferita al 2003, mentre il meccanismo normativo (art. 67, comma 7 T.U.I.R., ratione temporis applicabile) imponeva anche la deducibilità dell'eccedenza per quote costanti nei cinque esercizi successivi, diritto che la società poteva far valere con istanza di rimborso per il 2004.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso di ERG. Ha cassato la sentenza impugnata della C.T.R. Sicilia e ha rinviato la causa alla Corte territoriale in diversa composizione. La Corte ha ritenuto che l'accertamento con adesione, limitandosi a riconoscere la qualificazione dei costi come spese di manutenzione e la loro indeducibilità in un'unica soluzione, non può escludere gli effetti di legge esterni all'accordo: in particolare, la previsione normativa che l'eccedenza sia deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi resta applicabile e legittima l'istanza di rimborso per la quota riferibile al 2004. La decisione ha quindi ammesso la richiesta di ERG nella parte che chiedeva il riconoscimento del diritto alla deduzione/rimborso della quota 2004, con rinvio per il prosieguo; la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità è rimessa alla Corte territoriale.

Norme richiamate

• d.lgs. 218/1997, art. 5-bis

  Regola l'accertamento con adesione; la Corte richiama che l'adesione può avere ad oggetto esclusivamente il contenuto integrale del processo verbale di constatazione e disciplina l'intangibilità dell'accordo, salvo casi di errori di liquidazione rilevanti.

• T.U.I.R. (precedente formulazione), art. 67, comma 7

  Le spese di manutenzione, riparazione, ammodernamento e trasformazione, che dal bilancio non risultino imputate ad incremento del costo dei beni ai quali si riferiscono, sono deducibili nel limite del 5 per cento del costo complessivo di tutti i beni materiali ammortizzabili quale risulta all'inizio dell'esercizio dal registro dei beni ammortizzabili (...) L'eccedenza è deducibile per quote costanti nei cinque esercizi successivi

  Norma che impone il limite di deducibilità annuale e prevede espressamente la deducibilità dell'eccedenza in quote costanti nei cinque esercizi successivi; nella vicenda la Corte afferma che tale effetto di legge è esterno all'accordo di adesione e non può essere escluso dall'adesione stessa.

• T.U.I.R., art. 102, comma 6 (riferimento ratione temporis)

  Riferimento normativo equivalente/raffronto alla disciplina richiamata ratione temporis; la Corte rileva che, a seguito delle modifiche normative, gli stessi principi operavano ai sensi dell'art. 102 comma 6 nel periodo rilevante e impongono la stessa deduzione in quote costanti.

• D.P.R. 602/1973, art. 38

  Norma richiamata dalla ricorrente come presunta violata; la Corte esamina la questione alla luce della disciplina dell'accertamento con adesione e della restituzione, senza ritenere che l'adesione escluda automaticamente il diritto alla deduzione/rimborso discendente dalla legge.

• d.lgs. 546/1992, art. 21, comma 2

  Norma processuale richiamata dalla ricorrente; la Corte valuta la legittimità delle eccezioni processuali e sostanziali nello svolgimento del giudizio, senza confermare la preclusione invocata dall'Amministrazione.

• Codice civile, art. 2909

  Riferimento richiamato dalla ricorrente in tema di efficacia del giudicato. La Corte valuta l'asserito giudicato esterno e conclude che la morfologia della decisione passata in giudicato non impedisce il riconoscimento del diritto alla quota 2004 in presenza del meccanismo normativo che impone la deduzione rateale.

Massime di principio

• L'accertamento con adesione è in linea di principio intangibile e preclude impugnazioni dirette sull'accordo, ma non può escludere effetti di diritto imposti dalla legge che siano esterni alla sfera di disponibilità dell'Ufficio.
• Se l'accordo di adesione riguarda la qualificazione dei fatti (es. qualificazione dei costi come spese di manutenzione) e la conseguente ripresa a tassazione, il contribuente può tuttavia invocare gli effetti automatici previsti dalla norma (es. deducibilità dell'eccedenza in quote costanti nei 5 anni) anche dopo l'adesione.
• Le dichiarazioni del contribuente riportate nel processo verbale di constatazione che non costituiscono parte dell'accertamento formale non possono essere interpretate come rinuncia agli effetti di legge successivi o come riserva che limiti il diritto previsto dalla norma.
• Una istanza di rimborso non è necessariamente una formale impugnazione dell'accertamento con adesione se mira a far valere un diritto previsto dalla legge che deriva dall'accertamento stesso (es. la quota di deduzione spettante negli anni successivi).
• Quando una norma impone un meccanismo unico (ripresa a tassazione e contestuale facoltà di dedurre per quote negli esercizi successivi), l'applicazione dell'una (ripresa) implica l'applicazione dell'altra (deduzione rateale); l'Ufficio non può separare tali effetti per impedire il diritto del contribuente.