Cassazione Civile, Sentenza n. 28249/2021 del 15/10/2021

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale del Veneto che, pur ritenendo corretto il recupero della terza rata non versata dell'imposta sostitutiva relativa alla rivalutazione di aree fabbricabili e riconoscendo il credito d'imposta per le somme effettivamente versate, aveva irrogato una sanzione amministrativa di euro 258,00 ai sensi dell'art. 8 del d.lgs. n. 471/1997. L'Agenzia deduce che la sanzione applicabile per l'omesso versamento della terza rata doveva essere quella prevista dall'art. 13 (sanzione pecuniaria del 30% sull'importo non versato) e non la sanzione di cui all'art. 8.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il ricorso dell'Agenzia delle Entrate, ritenendo fondata la doglianza sulla errata applicazione della sanzione. Ha affermato che la condotta consistente nell'omesso versamento della terza rata rientra nell'ambito di applicazione dell'art. 13 (sanzione per omesso o tardivo versamento), mentre l'art. 8 non è applicabile al caso di specie. Ha cassato la sentenza impugnata e ha rinviato la causa alla Commissione Tributaria Regionale del Veneto, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. Restano invece confermate nelle loro linee essenziali le conclusioni circa l'iscrizione a ruolo e il diritto al credito d'imposta per le somme effettivamente versate.

Norme richiamate

• d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471, art. 8

  "Fuori dei casi previsti negli articoli 1, 2 e 5, se la dichiarazione ai fini delle imposte dirette o dell'imposta sul valore aggiunto ... non è redatta in conformità al modello ... ovvero in essa sono omessi o non sono identificati in maniera esatta e completi dati rilevanti ..."

  La Corte ha rilevato che l'art. 8 sanziona specifiche irregolarità dichiarative e non è pertinente all'ipotesi di omesso versamento di una rata dell'imposta sostitutiva; pertanto la sua applicazione nel caso concreto era errata.

• d.lgs. 1997, art. 13

  L'art. 13 è norma di portata generale in materia di riscossione e sanziona l'omesso o tardivo versamento di tributi, estendendo la sanzione pecuniaria (indicata nella norma) a "ogni ipotesi di mancato pagamento del tributo o di una frazione nel termine previsto"; in base a ciò si applica alla situazione dell'omesso versamento della terza rata (sanzione del 30% sull'importo non versato).

• legge 23 dicembre 2005, n. 266, art. 1, commi 473 e ss.

  Prevede l'opzione per la rivalutazione delle aree fabbricabili con pagamento di imposta sostitutiva in tre rate e condizioni per il riconoscimento del beneficio (vincolo di utilizzazione edificatoria nei cinque anni).

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis

  Norma richiamata in relazione al controllo del Modello Unico e all'emissione del recupero a seguito di controllo automatizzato.

• d.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, artt. 10 e ss.

  Regolano l'iscrizione a ruolo delle somme non versate; nel caso di omesso pagamento l'importo non versato viene iscritto a ruolo ai sensi di tali disposizioni.

• decreto ministeriale n. 86 del 2002, art. 3, comma 3

  Richiamato dal comma 476 della legge di rivalutazione: disciplina gli effetti della decadenza dai benefici e il riconoscimento del credito per l'imposta sostitutiva pagata in caso di mancata utilizzazione edificatoria.

• Circolare Agenzia Entrate n. 11/E del 31 gennaio 2002

  Chiarisce che l'utilizzo edificatorio si realizza con l'effettivo inizio di un'opera significativa entro cinque anni, non con meri avvii formali dei lavori.

• Risoluzione Agenzia Entrate n. 362 del 29 settembre 2008

  Precisa che l'opzione per la rivalutazione si perfeziona con l'indicazione in dichiarazione dei maggiori valori e dell'imposta sostitutiva; l'omesso, insufficiente o tardivo versamento non perfeziona l'opzione e l'imposta non versata va iscritta a ruolo, con possibile utilizzo del ravvedimento.

Massime di principio

• In caso di omesso o tardivo versamento di una rata di imposte (compresa l'imposta sostitutiva per rivalutazione) la sanzione applicabile è quella prevista per l'omesso versamento (art. 13 e norme correlate), non le sanzioni specifiche per irregolarità formali della dichiarazione (art. 8), salvo che ricorrano i presupposti di quest'ultima.
• La fruizione dell'agevolazione di rivalutazione si perfeziona con l'indicazione in dichiarazione dei maggiori valori e dell'imposta sostitutiva; l'omesso versamento impedisce il perfezionamento dell'opzione e comporta iscrizione a ruolo delle somme non versate.
• Se il contribuente ha versato parte dell'imposta sostitutiva e non ha effettuato l'utilizzo edificatorio nei cinque anni, il diritto al credito d'imposta sorge per le sole somme effettivamente versate.
• Il contribuente può regolarizzare versamenti omessi o insufficienti mediante gli istituti previsti (es. ravvedimento operoso) ove compatibili, evitando l'applicazione integrale delle sanzioni.
• La corretta qualificazione giuridica della violazione (omessa prestazione vs. irregolarità dichiarativa) è decisiva per la tipologia e l'entità delle sanzioni applicabili; i giudici devono motivare appropriatamente la scelta della norma sanzionatoria.