Sentenza del 04/11/2015 n. 22502 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguarda un avviso di liquidazione dell’imposta di registro, notificato nel novembre 2005 in relazione a una vendita immobiliare registrata il 2 agosto 2001, con cui era stata disconosciuta l’agevolazione prevista dall’art. 33 della legge n. 388/2000. I giudici tributari di merito avevano ritenuto maturata la decadenza triennale prevista dall’art. 76, comma 2, del D.P.R. n. 131/1986, escludendo l’applicabilità della proroga biennale prevista dall’art. 11 della legge n. 289/2002. L’Agenzia ha impugnato la sentenza sostenendo che la proroga vale anche per la decadenza da agevolazioni tributarie. I resistenti avevano inoltre eccepito l’inammissibilità del ricorso per indicazioni non chiare sugli uffici dell’Agenzia e sui fatti di causa, e per mancata impugnazione di statuizioni di merito.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto le eccezioni preliminari: l’Agenzia delle Entrate è un ente unitario, la confusione nell’indicazione degli uffici era un errore materiale che non impediva di comprendere i fatti, e i giudici di merito non avevano pronunciato sul merito dell’agevolazione. Ha accolto l’unico motivo dell’Agenzia, affermando che la proroga biennale dell’art. 11 della legge n. 289/2002 si applica anche alla definizione delle violazioni relative ad agevolazioni tributarie e incide sul termine di cui all’art. 76 del D.P.R. n. 131/1986; ha inoltre escluso che lo Statuto del contribuente impedisca tale proroga. La sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana è stata cassata e la causa rinviata a una diversa sezione della stessa Commissione, anche per la decisione sulle spese del giudizio di cassazione. La Corte non ha deciso definitivamente sulla spettanza dell’agevolazione né sulla validità finale dell’avviso.

Norme richiamate

• Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 11, commi 1 e 1-bis

  Questa corte, con giurisprudenza consolidata, ha difatti chiarito che la proroga di due anni per la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta di registro, ipotecaria, catastale, sulle successioni e donazioni, nonchè l'INVIM, prevista dalla L. n. 289 del 2002, art. 11, comma 1, in caso di mancata presentazione o inefficacia dell'istanza di condono quanto ai valori dichiarati o agli incrementi di valore assoggettabili a procedimento di valutazione, è sicuramente applicabile anche all'ipotesi di cui al comma 1-bis, riguardante la definizione delle violazioni relative all'applicazione di agevolazioni tributarie sulle medesime imposte.

  La proroga biennale dei termini di rettifica e liquidazione si applica anche alle violazioni concernenti agevolazioni tributarie per le imposte indicate dalla norma, non soltanto agli accertamenti relativi a valori o incrementi di valore.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76, comma 2

  Ne consegue che, ribadito il principio, la proroga suddetta dovevasi considerare incidente sul termine di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 76 per la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta.

  Il termine previsto dall’art. 76 per la rettifica e la liquidazione della maggiore imposta è prorogato di due anni nei casi disciplinati dall’art. 11 della legge n. 289/2002, compresi quelli relativi alla decadenza da agevolazioni.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto dei diritti del contribuente)

  Nè essa era preclusa - diversamente da quanto ritenuto dalla commissione tributaria - dalle previsioni della L. 27 luglio 2000, n. 212, (c.d. statuto del contribuente), atteso che queste ultime, pur costituendo criteri guida per il giudice nell'interpretazione e applicazione delle norme tributarie, anche anteriori, non hanno rango superiore alla legge ordinaria, sicchè ne è ammessa la modifica o la deroga, purchè espressa (come nella specie).

  Lo Statuto del contribuente orienta l’interpretazione e l’applicazione delle norme tributarie, ma non prevale gerarchicamente sulla legge ordinaria; una deroga legislativa espressa può quindi essere efficace.

• Codice di procedura civile, art. 366

  Qualunque sia dunque l'articolazione che abbia emesso l'atto amministrativo tributario, la questione della legittimazione processuale in ordine al ricorso per cassazione non ne risente. Il processo di cassazione vede contrapposta al contribuente sempre l'agenzia delle entrate come ente-organo, non il singolo ufficio che ha eseguito l'accertamento.

  Ai fini della legittimazione nel giudizio di cassazione, la parte è l’Agenzia delle Entrate come ente unitario, non il singolo ufficio territoriale; l’indicazione non corretta dell’articolazione non rende per ciò solo inammissibile il ricorso se l’identità della parte e i fatti sono comprensibili.

• Codice di procedura civile, art. 360, n. 3

  La disposizione è richiamata quale base del ricorso per cassazione per violazione e falsa applicazione di legge; la Corte ha ritenuto fondato il motivo dell’Agenzia relativo all’interpretazione dell’art. 11 della legge n. 289/2002.

• D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 66, commi 2 e 3

  La norma è richiamata in relazione all’organizzazione dell’Agenzia delle Entrate e alle funzioni operative delle sue articolazioni; la qualità di parte processuale resta attribuita all’Agenzia come ente-organo.

• Regolamento di amministrazione dell’Agenzia delle Entrate, art. 5, comma 1

  La disposizione attribuisce funzioni operative alle articolazioni dell’Agenzia, ma non trasforma ciascun ufficio in una parte processuale distinta dall’ente unitario.

Massime di principio

• Quando una norma prevede una proroga dei termini di accertamento o liquidazione per la definizione di determinate violazioni tributarie, la proroga può estendersi anche alle violazioni relative ad agevolazioni sulle medesime imposte, se la disciplina della definizione le ricomprende e l’interpretazione restrittiva produrrebbe una distinzione incoerente.
• La proroga legale del termine di decadenza va applicata anche al termine ordinario previsto per la liquidazione dell’imposta; non è quindi sufficiente confrontare la data di notifica con il solo termine originario.
• Lo Statuto del contribuente ha funzione di criterio interpretativo, ma non è sovraordinato alla legge ordinaria: una deroga espressa introdotta da una legge successiva può prevalere.
• Nel giudizio di cassazione tributario, la parte pubblica è l’Agenzia delle Entrate come ente unitario, non il singolo ufficio territoriale. Un riferimento errato o impreciso all’ufficio non determina automaticamente inammissibilità se l’identità della parte e i fatti di causa restano chiaramente individuabili.
• La cassazione con rinvio per un errore sulla disciplina dei termini non decide automaticamente il merito della pretesa tributaria o il diritto all’agevolazione: il giudice di rinvio deve riesaminare la causa applicando il principio di diritto.