Sentenza del 17/06/2015 n. 12559 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

F.R. ha impugnato l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 1999, con cui l’Agenzia recuperava l’IVA e irrogava le sanzioni conseguenti. Sosteneva di avere aperto la partita IVA solo nel 2006 e di avere svolto nel 1999 esclusivamente lavoro dipendente, non attività di procacciatore d’affari. Dopo il rigetto del ricorso da parte della Commissione tributaria provinciale e dell’appello da parte della Commissione tributaria regionale, ha proposto sette motivi di ricorso per cassazione: contestava l’onere della prova e la valutazione delle dichiarazioni dei sostituti d’imposta, dell’annotazione attribuita a N.M. e degli altri elementi presuntivi; lamentava inoltre il mancato esame della questione costituzionale sul divieto di prova testimoniale e l’omessa considerazione delle spese deducibili nella determinazione del quantum.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso. Ha respinto la censura sull’art. 2697 c.c., perché la CTR aveva ritenuto che l’Ufficio avesse fornito la prova della pretesa e che il contribuente non avesse offerto adeguata prova contraria. Ha respinto anche i motivi relativi alla motivazione e alla valutazione delle prove: la pretesa si fondava sulle dichiarazioni dei sostituti d’imposta per gli anni 1998, 1999 e 2000, mentre l’annotazione di N.M. era stata ritenuta inattendibile e irrilevante, non essendo dimostrata la sua qualità di amministratore all’epoca. Le ulteriori contestazioni proponevano una valutazione alternativa delle prove, riservata al giudice di merito. La doglianza sul divieto di prova testimoniale e la questione di legittimità costituzionale dell’art. 7 del D.Lgs. 546/1992 sono state ritenute infondate: le dichiarazioni extraprocessuali di terzi possono essere introdotte anche dal contribuente come elementi indiziari, ma non bastano da sole a fondare la decisione. È stato dichiarato inammissibile, per difetto di autosufficienza, il profilo sulle spese deducibili, non sufficientemente illustrato. F.R. è stato condannato alle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 3.000 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Art. 2697 c.c.

  Ciò in quanto il giudice d'appello non dubita che l'onere di provare la pretesa erariale spetti all'ufficio, ma sostiene che l'amministrazione la prova l'abbia offerta, mentre il contribuente non ha provveduto a fornire quella contraria.

  L’onere iniziale di provare la pretesa fiscale resta a carico dell’Amministrazione; una volta ritenuto assolto tale onere, spetta al contribuente fornire la prova contraria.

• Art. 2729 c.c.

  Per il resto, la censura, là dove punta su elementi quali la mancata emissione di fatture e l'omesso versamento a F. dell'iva ed il mancato pagamento dei contributi Enasarco (l'affermata assenza di organizzazione autonoma è affidata ad asserzione apodittica), si risolve in una valutazione alternativa del materiale probatorio, spettando, invece, al giudice di merito d'individuare i fatti da porre a fondamento del processo logico presuntivo e valutarne la rispondenza ai requisiti di legge (Cass., ord. 8 gennaio 2015, n. 101).

  La selezione dei fatti e la verifica della loro idoneità a sostenere una presunzione competono al giudice di merito. In cassazione non è sufficiente contrapporre una diversa lettura degli elementi probatori.

• Art. 112 c.p.c.

  La statuizione della sentenza, difatti, di per sè non si pone in contrasto col principio di diritto, in base al quale nel processo tributario, fermo restando il divieto di ammissione della prova testimoniale posto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, il potere di introdurre dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, con il valore proprio degli elementi indiziar, i quali, mentre possono concorrere a formare il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione, va riconosciuto non soltanto all'Amministrazione finanziaria, ma anche al contribuente, con il medesimo valore probatorio, dandosi così concreta attuazione ai principi del giusto processo come riformulati nel nuovo testo dell'art. 111 Cost., per garantire il principio della parità delle armi processuali nonchè l'effettività del diritto di difesa (Cass. 14 maggio 2010, n. 11785; conformi, Cass. 20028/11 e 8987/13 nonchè, da ultimo, 27 febbraio 2015, n. 4123 e ord. 12 marzo 2015, n. 5018).

  La Corte ha escluso che la mancata decisione sulla questione prospettata comportasse la violazione del principio della domanda e ha precisato che le dichiarazioni extraprocessuali di terzi sono utilizzabili da entrambe le parti come indizi, con pari valore, ma non possono costituire da sole il fondamento della decisione.

• Art. 7 del D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546

  La statuizione della sentenza, difatti, di per sè non si pone in contrasto col principio di diritto, in base al quale nel processo tributario, fermo restando il divieto di ammissione della prova testimoniale posto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, il potere di introdurre dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, con il valore proprio degli elementi indiziar, i quali, mentre possono concorrere a formare il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione, va riconosciuto non soltanto all'Amministrazione finanziaria, ma anche al contribuente, con il medesimo valore probatorio, dandosi così concreta attuazione ai principi del giusto processo come riformulati nel nuovo testo dell'art. 111 Cost., per garantire il principio della parità delle armi processuali nonchè l'effettività del diritto di difesa (Cass. 14 maggio 2010, n. 11785; conformi, Cass. 20028/11 e 8987/13 nonchè, da ultimo, 27 febbraio 2015, n. 4123 e ord. 12 marzo 2015, n. 5018).

  Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario non impedisce alle parti di produrre dichiarazioni rese da terzi fuori dal processo. Tali dichiarazioni hanno valore indiziario, possono concorrere alla formazione del convincimento, ma non sono sufficienti da sole a fondare la decisione.

• Art. 111 Cost.

  La statuizione della sentenza, difatti, di per sè non si pone in contrasto col principio di diritto, in base al quale nel processo tributario, fermo restando il divieto di ammissione della prova testimoniale posto dal D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 7, il potere di introdurre dichiarazioni rese da terzi in sede extraprocessuale, con il valore proprio degli elementi indiziar, i quali, mentre possono concorrere a formare il convincimento del giudice, non sono idonei a costituire, da soli, il fondamento della decisione, va riconosciuto non soltanto all'Amministrazione finanziaria, ma anche al contribuente, con il medesimo valore probatorio, dandosi così concreta attuazione ai principi del giusto processo come riformulati nel nuovo testo dell'art. 111 Cost., per garantire il principio della parità delle armi processuali nonchè l'effettività del diritto di difesa (Cass. 14 maggio 2010, n. 11785; conformi, Cass. 20028/11 e 8987/13 nonchè, da ultimo, 27 febbraio 2015, n. 4123 e ord. 12 marzo 2015, n. 5018).

  Il principio del giusto processo e la parità delle armi richiedono che anche il contribuente possa introdurre dichiarazioni extraprocessuali di terzi, alle stesse condizioni probatorie riconosciute all’Amministrazione.

• Art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.

  È la disposizione indicata per le censure di violazione o falsa applicazione di legge, tra cui quella relativa all’art. 2697 c.c.; la Corte le ha respinte nel merito.

• Art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.

  È la disposizione indicata per la censura di nullità processuale dedotta in relazione all’art. 112 c.p.c.; la Corte l’ha ritenuta infondata.

• Art. 378 c.p.c.

  È menzionato quale base della memoria illustrativa depositata dal ricorrente; non fonda una statuizione autonoma della decisione.

Massime di principio

• Nelle controversie tributarie l’Amministrazione deve provare i fatti posti a fondamento della pretesa; quando il giudice ritiene tale prova raggiunta, il contribuente deve fornire elementi contrari pertinenti e concreti.
• Le dichiarazioni dei sostituti d’imposta e le dichiarazioni extraprocessuali di terzi possono concorrere alla prova, ma queste ultime hanno valore indiziario e non possono, da sole, fondare la decisione. Il contribuente può produrle al pari dell’Amministrazione.
• La rilevanza di una dichiarazione di terzi dipende anche dall’attendibilità della fonte e dalla sua effettiva conoscenza dei fatti: una scrittura non è decisiva se non è dimostrato il ruolo o la posizione che avrebbe consentito al dichiarante di conoscere le circostanze riferite.
• La scelta e la valutazione degli elementi presuntivi spettano al giudice di merito. In cassazione non basta proporre una ricostruzione alternativa dei fatti; occorre indicare in modo specifico un vizio giuridico o motivazionale rilevante.
• Il divieto di prova testimoniale nel processo tributario non equivale al divieto di produrre dichiarazioni rese fuori dal processo: queste possono essere utilizzate da entrambe le parti come indizi, nel rispetto della parità processuale.
• Le doglianze di legittimità devono essere autosufficienti e specifiche: il richiamo alle sole conclusioni formulate nei precedenti gradi non consente di esaminare una censura, che può quindi essere dichiarata inammissibile.