Sentenza del 15/03/2021 n. 33 - Comm. Trib. Reg. Friuli Venezia Giulia

Esito

La controversia

impugnazione dell'avviso di accertamento relativo al 2012; in appello la controversia si è concentrata sull'omessa fatturazione di operazioni imponibili IVA per Euro 68.943,00 derivante dall'emissione di due documenti recanti la dicitura "pro-forma" dopo l'esecuzione di prestazioni di servizi presso il cliente. L'Ufficio riteneva tali documenti fatture soggette a registrazione e versamento IVA; la società sosteneva che le pro-forma sono prive di valore fiscale e non possono generare obblighi di liquidazione IVA, anche lamentando la mancanza del numero progressivo.

La decisione

la Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello dell'Ufficio, limitatamente al punto oggetto di appello, e ha confermato la legittimità dell'avviso di accertamento IVA per Euro 68.943,00. Ha ritenuto che i documenti, pur recando la dicitura "pro-forma", contenevano tutti i requisiti di legge (compreso l'addebito dell'imposta) e sono stati trattati dalle parti come fatture aventi rilevanza fiscale (registrazioni contabili e dichiarazioni delle imposte dirette). Ha inoltre seguito l'orientamento giurisprudenziale secondo cui il presupposto d'imposizione coincide con l'esecuzione materiale della prestazione, con conseguente obbligo di registrazione e versamento dell'IVA indipendentemente dall'incasso. Le spese di entrambi i gradi di giudizio sono state compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 633/1972 art. 21

  se il documento contiene tutti i requisiti previsti dall'art. 21 (anche se recante la dicitura "pro-forma") assume rilevanza fiscale e determina l'obbligo di registrazione e versamento dell'IVA

• D.P.R. 633/1972 art. 6

  co. 3 (richiamato nella motivazione)

  interpretazione secondo la giurisprudenza recente: il presupposto d'imposizione IVA coincide con la materiale esecuzione della prestazione e determina l'esigibilità dell'imposta, indipendentemente dal pagamento del corrispettivo

• T.U.I.R. art. 109

  richiamato dalla ricorrente in tema di trattamento ai fini delle imposte dirette, ma non decisivo rispetto alla qualificazione ai fini IVA

• D.lgs. 546/1992 art. 15

  base normativa richiamata per la compensazione delle spese di lite, motivata dalla complessità della normativa e dal recente mutamento di orientamento giurisprudenziale

• Giurisprudenza: Cass. ord. n. 26650/2020 e n. 26319/2020

  orientamento che precisa che il fatto generatore dell'IVA coincide con la materia esecuzione dell'operazione; superamento della precedente tesi che faceva riferimento al pagamento per l'individuazione dell'esigibilità

Massime di principio

• La dicitura "pro-forma" sul documento non è di per sé determinante: se il documento contiene tutti gli elementi richiesti dall'art. 21 DPR 633/1972 e l'IVA è espressamente addebitata, può essere considerato fiscalmente rilevante e soggetto a registrazione e versamento.
• Se entrambe le parti trattano contabilmente il documento come fattura (registrazioni contabili, deduzioni/ dichiarazioni nelle imposte dirette), ciò rafforza la qualificazione fiscale del documento come fattura e la conseguente obbligazione IVA.
• L'obbligo di fatturazione/registrazione e il momento di esigibilità dell'IVA possono sorgere al momento della materiale esecuzione della prestazione: il mancato incasso non esonera dall'obbligo di registrare e versare l'imposta.
• L'assenza di emissione di una successiva fattura definitiva, la mancata azione per il recupero del credito e l'assenza di documentazione che dimostri l'esistenza di un diverso accordo comportano un elevato rischio probatorio per il cedente che invoca la natura "pro-forma".
• Per minimizzare il rischio: conservare e poter esibire prova dell'emissione della fattura definitiva, degli eventuali storni o delle comunicazioni con il cliente; evitare di addebitare IVA su documenti chiaramente identificati come pro-forma quando non si vuole che producano effetti fiscali; se l'operazione non è ancora conclusa, non rilevarla come ricavo nei conti economici né come fattura da emettere senza adeguata documentazione.
• In caso di contenzioso, richiamare la normativa e la giurisprudenza più recente: le pronunce della Corte di Cassazione e la disciplina comunitaria possono influenzare l'interpretazione del momento impositivo e dell'esigibilità.