Sentenza del 03/11/2022 n. 853 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria

Esito

La controversia

L'Ufficio ha recuperato imposte per complessivi € 1.239.916,29 ritenendo che la cooperativa avesse utilizzato in compensazione, tramite modelli F24 di dicembre 2015, crediti IRES e IRAP inesistenti. Ha altresì applicato la sanzione del 200% per omesso versamento derivante da compensazioni indebite. La cooperativa ha contestato la responsabilità personale e la sanzione sostenendo che le compensazioni erano state operate da terzi (dott.ssa M M / M D s.r.l.) mediante F24 falsificati, che era stato stipulato un regolare contratto di accollo registrato e che è stata sporta denuncia penale non appena emersa la truffa; ha quindi chiesto l'annullamento delle sanzioni per mancanza dell'elemento soggettivo.

La decisione

La CTR ha ritenuto dovute le imposte oggetto di recupero, confermando che i crediti utilizzati in compensazione erano inesistenti e che la cooperativa resta obbligata al pagamento delle imposte nonostante l'accollo. Tuttavia il Collegio ha annullato le sanzioni applicate per la cooperativa, ritenendo provata l'assenza di colpa degli amministratori alla luce dei seguenti elementi: l'accollo per compensazione era all'epoca consentito; è stato sottoscritto un contratto di accollo regolarmente registrato; è emersa la condotta truffaldina e sistematica della dott.ssa M M, comprovata anche da pronunce penali citate. Il Collegio ha inoltre ritenuto valutabili in sede tributaria le risultanze del procedimento penale (pur senza effetto di cosa giudicata) e ha ammesso la denuncia penale prodotta in appello. Esito finale: accoglimento parziale dell'appello dell'Agenzia (imposte dovute) e conferma dell'annullamento delle sanzioni; spese compensate.

Norme richiamate

• art. 1 D.L. 26 ottobre 2019 n. 124

  Introduce il divieto di pagamento del debito accollato tramite compensazione con crediti dell'accollante; nel caso concreto la norma non è applicabile ratione temporis poiché i fatti sono anteriori alla sua entrata in vigore.

• art. 8, comma 2, L. 27 luglio 2000 n. 212 (Statuto del contribuente)

  Consente l'accollo del debito d'imposta altrui ma specifica che l'accollante non libera il contribuente originario: la responsabilità tributaria del debitore resta, pertanto le imposte sono dovute al contribuente originario se i crediti risultano inesistenti.

• art. 20 D.lgs. 74/2000

  Regola i rapporti tra processo penale e processo tributario (principio del 'doppio binario'); le conclusioni penali non fanno stato ma devono essere valutate dal giudice tributario.

• art. 21-octies, comma 1, L. 7 agosto 1990 n. 241

  Norma citata in primo grado quanto alla motivazione degli atti amministrativi; la CTR osserva che l'applicazione di tale disposizione al procedimento tributario è controversa e non decisiva per il merito fiscale.

• art. 5 D.Lgs. 472/1997

  Stabilisce l'elemento soggettivo richiesto per le sanzioni tributarie (dolo o colpa); la corte ha ritenuto che la cooperativa abbia provato la mancanza di colpa degli amministratori.

• art. 1, comma 421, Legge 27 dicembre 2006 n. 311

  Norma abilitante al recupero delle somme indicate dall'Ufficio con l'atto impositivo; citata come base per l'atto di recupero emesso dall'Agenzia.

Massime di principio

• La normativa che vieta l'utilizzo in compensazione dei crediti dell'accollante (D.L. 124/2019) opera solo per il futuro; le compensazioni effettuate prima della sua entrata in vigore vanno valutate secondo la disciplina previgente.
• Se i crediti utilizzati in compensazione risultano inesistenti, le imposte restano dovute dal contribuente originario nonostante l'esistenza di un contratto di accollo.
• Le sanzioni tributarie richiedono l'accertamento dell'elemento soggettivo (dolo o colpa): il contribuente che dimostra di essere stato diligente (es. contratto regolare registrato, affidamento su documentazione apparentemente valida, tempestiva denuncia penale) può ottenere l'esclusione delle sanzioni anche se le imposte sono dovute.
• Le risultanze del processo penale, inclusi provvedimenti di archiviazione o sentenze, pur non avendo efficacia di cosa giudicata nel processo tributario, devono essere valutate dal giudice tributario e possono influenzare la valutazione sulla responsabilità soggettiva e sulle sanzioni.
• Documenti e querela/denuncia depositati in appello possono essere ammessi e valutati, specie se i fatti narrati erano già allegati o riferiti nel ricorso introduttivo e non contestati nel merito dall'Amministrazione.
• La prova dell'assenza di colpa richiede elementi concreti (contratto registrato, modalità di condotta del terzo truffaldino, ampiezza e sistematicità della frode) e la tempestività nel segnalare il fatto alle autorità.
• L'Amministrazione deve distinguere la rivendicazione delle imposte (liquidabili anche se la compensazione è stata posta in essere da terzi) dall'accertamento della responsabilità sanzionatoria, che comporta una valutazione sul profilo soggettivo.